L’accertamento invalido non può essere rinnovato


 

n caso di annullamento dell’avviso di accertamento in autotutela, l’ufficio finanziario non può integrare lo stesso con un secondo atto impositivo, atteso che il primo atto è da considerare invalido e in quanto tale non impugnabile essendo di fatto cessata la materia del contendere.


L’interessante principio è contenuto nella recente sentenza n. 2424 depositata il 3 febbraio 2010 della Corte di Cassazione, da cui emerge che il nuovo avviso di accertamento contenente il dato originariamente omesso (indicazione aliquote applicate) non può avere efficacia meramente integrativa e ciò comporta l’annullamento del primo atto, con conseguente cessazione di qualsiasi interesse ad esso inerente, risultando l’atto viziato per omessa indicazione delle aliquote.


In fatto, il contribuente aveva impugnato l’avviso di accertamento eccependo che lo stesso non era fondato su dato certi e non indicava le aliquote applicate. L’ufficio ha annullato l’atto in via di autotutela ed ha emesso un successivo avviso di accertamento cd “integrativo in cui venivano specificate le aliquote. I giudici di merito di primo grado non hanno accolto il ricorso e la conseguente sentenza veniva confermata in appello.


Nella fattispecie portata al vaglio della Suprema Corte, attesa la caducazione del primo atto impositivo in autotutela da parte dell’ufficio essendo venuto meno l’interesse ad agire e a contraddire, viene a delinearsi l’istituto della cessazione della materia del contendere di cui all’art. 46 del D. Lgs 546 del 1992.


La dichiarazione della cessazione della materia del contendere avanzata dall’ufficio equivale all’abbandono della pretesa tributaria, derivandone l’estinzione del giudizio ex art. 46, con la compensazione delle spese(1). La giurisprudenza di merito a tal proposito distingue tra causa di cessazione della materia del contendere sopravvenuta e causa preesistente della quale una delle parti non ha tenuto conto adeguatamente costringendo l’altra ad un oneroso giudizio.


I giudici di legittimità, nel richiamare un consolidato orientamento giurisprudenziale in materia di potere di accertamento integrativo, hanno affermato che l’annullamento in via di autotutela di un atto da parte dell’Amministrazione finanziaria, successivamente alla sua impugnazione, determina la sopravvenienza di carenza di interesse, rilevabile in ogni stato e grado del processo(2). L’atto integrativo ha per presupposto un atto che di fatto continua ad esistere e non è sostituito del secondo avviso di accertamento che integrerebbe e modificherebbe il primo atto. Infatti l’atto di autotutela assume ad oggetto un precedente atto di accertamento che è illegittimo e al quale si sostituisce con innovazione che possono investire tutti gli elementi strutturali dell’atto costituiti dall’oggetto e dal contenuto e può portare all’eliminazione dal mondo giuridico del precedente e alla sua contestuale sostituzione con un nuovo provvedimento strutturato (Cass. 7 luglio 2009, n. 15874).


I giudici hanno affermato, inoltre, che, ove fosse accettata la tesi della natura integrativa del secondo accertamento, si conferirebbe efficacia sanante alla motivazione di un atto già perfezionato, privo di idonea struttura argomentativa, che si pone in aperto contrasto con la norma dell’art. 42 del Dpr. n. 600 del 73, come modificata dall’art. 7 della legge n. 212/2000 (cd Statuto del contribuente) in base alla quale l’ufficio non può differire ad un momento successivo all’emanazione dell’atto la spiegazione dei motivi della pretesa tributaria.


Per il caso in esame la Suprema Corte, accertata la mancata indicazione delle aliquote applicate che configura una violazione del principio di trasparenza e precisione di cui al citato art. 42 del Dpr n. 600/72, da cui deriva la nullità dell’atto impugnato(3), ha ritenuto che dagli atti esaminati risulta chiara la circostanza relativa all’emanazione del nuovo avviso di accertamento che non può avere efficacia integrativa e che, pertanto, comporta la caducazione del primo atto, con conseguente cessazione di qualsiasi interesse a una pronuncia ad esso inerente (Cass., 4 ottobre 2006, n. 21380). Ciò posto, i giudici hanno dichiarato cessata la materia del contendere, compensando le spese dell’intero giudizio




NOTE




1- CTR Lazio, Sez. XXV, 11 febbraio 2002, n. 87. La cessazione della materia del contendere, in tal caso viene a privare le parti di ogni interesse a continuare nel giudizio, può essere pronunciata solo nel caso in cui i contendenti sia diano atto in modo reciproco del sopraggiunto cambiamento della situazione evocata in controversia.


2- Cfr. Cass 2 luglio 2008, n. 18054; 13 gennaio 2006, n. 634; 4 febbraio 2005, n. 2305




3- Cfr. Cass 20 febbraio 2009, n. 4187. L’omissione dell’indicazione dell’aliquota applicata determina la nullità dell’atto impositivo ex art. 64 del Dpr 600/72, senza che sia consentita una valutazione di merito circa l’incidenza che essa abbia avuto in concreto, sui diritti del contribuente. La prescrizione di cui all’art. 42 è stata introdotto proprio per tutelate il diritto di immediato e agevole controllo da parte del contribuente.


26 febbario 2010


Enzo Di Giacomo


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