Le prove utilizzabili dal Fisco a motivazione dell’accertamento


Premessa


Continuiamo il nostro excursus giurisprudenziale all’interno delle sentenze che trattano delle prove che possono costituire motivo di pretesa da parte del Fisco.


Riteniamo questo tema particolarmente utile in sede di predisposizione dei ricorsi, posto che uno degli aspetti più problematici dell’ordinaria attività di controllo condotta dall’Amministrazione finanziaria consiste proprio nella valutazione degli elementi di prova da porre a base dei propri atti di accertamento; e ciò anche (anzi sopratutto) in considerazione del fatto che, a differenza degli altri campi del diritto, in quello tributario non esiste una disciplina che precisi inequivocabilmente la materia relativa alla prova e ai mezzi di prova.


Questo mese riteniamo interessante segnalare alcune sentenze relative alla valenza di alcuni documenti o circostanze come prove a favore o contro il contribuente.


Tra le altre, si segnalano alcune che trattano del cosiddetto fatto notorio (di cui all’articolo 115 del codice di procedura civile, in base al quale il Giudice può, senza bisogno di prova, porre a fondamento della decisione le nozioni di fatto che rientrano nella comune esperienza), elemento molto spesso utilizzato (in maniera a volte anomala) nell’ambito degli accertamenti di valore degli immobili ai fini dell’imposta di registro.


 


 


Utilizzabile per l’accertamento un documento rinvenuto presso terzi


Il fisco può legittimamente utilizzare un documento rinvenuto presso terzi e porlo a base di un accertamento tributario. E tale elemento indiziario costituisce una prova grave , precisa e concordante.


Richiamando il tenore letterale dell’art. 39, c. 1, lett. c) del dpr n. 600/1973, in base al quale l’ufficio può procedere alla rettifica anche quando l’incompletezza della dichiarazione risulta “dai verbali relativi a ispezioni eseguite nei confronti di altri contribuenti”, la Corte sostiene che l’Ufficio può anche desumere l’esistenza di poste non dichiarate sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti.


Vi è poi il problema di stabilire se il documento rinvenuto presso terzi soddisfi tali ultimi requisiti, che qualificano la prova, la quale altrimenti sarebbe semplice, e come tale inammissibile. Anche in questo caso la soluzione adottata è sfavorevole al contribuente: il requisito della concordanza, previsto dall’art. 39, c. 1, lett. c) del citato dpr, sussiste anche se la prova è una sola. Se però, continua la Corte, le prove sono due o più, esse devono convergere tra loro, cioè non portare a risultati tra loro contraddittori.


(Cassazione, Sentenza n. 28342/05)


 


Il “patteggiamento” della pena può costituire prova per il Fisco


La sentenza penale di applicazione della pena ex articolo 444 del Codice di procedura penale (cosiddetto patteggiamento) costituisce indiscutibile elemento di prova per il giudice di merito, il quale qualora intenda disconoscere tale efficacia probatoria, ha il dovere di spiegare le ragioni per cui l’imputato avrebbe ammesso una sua insussistente responsabilità e il giudice penale abbia prestato fede a tale ammissione.


Questo riconoscimento, pertanto, pur non essendo oggetto di statuizione assistita dall’efficacia del giudicato, può essere utilizzato come prova per l’emissione di un avviso di accertamento e, dal giudice tributario, nel giudizio sulla legittimità dell’accertamento.


Infatti se è vero che le sentenze di patteggiamento non costituiscono una prova certa a carico del contribuente, è anche vero che, costituendo comunque un elemento che incide sul libero convincimento del giudice, non rappresentano certo un elemento che possa deporre a favore del ricorrente soprattutto quando la presunzione dell’amministrazione è suffragata anche da gravi indizi, precisi e concordanti, non contrastati efficacemente in giudizio dal contribuente.


(Cassazione, Sentenza n. 6381/06)


 


Non basta la stima non definitiva per l’accertamento demaniale


Non è provato in maniera idonea l’accertamento con il quale si rettifica il valore del terreno compravenduto, basato unicamente su una stima dell’ufficio tecnico erariale relativa ad un terreno che si assumeva similare, per la quale non si è dato, comunque, modo di verificare se fosse o meno sfociata in un accertamento definitivo. Ciò, peraltro, in conformità a consolidata giurisprudenza di legittimità, secondo la quale la stima dell’Ute, provenendo da un ente che non è super partes, ma è un ufficio della stessa amministrazione finanziaria, non può costituire, da sola, elemento di prova del maggior valore accertato, se non fondata su elementi oggettivi e certi.


(Cassazione, Sentenza n. 5645/06)


 


Quale efficacia probatoria nelle scritture contabili


In una diatriba fra due società di capitali, una delle quali risulta rappresentata dal curatore fallimentare in quanto dichiarata fallita, le parti in causa si scontrano sull’efficacia probatoria di una scheda contabile, dalla quale emerge un pagamento di un debito avvenuto in data successiva alla dichiarazione di fallimento e quindi passibile di annullamento immediato ai sensi dell’art. 44 della legge fallimentare. Secondo il giudice di appello, tale scheda, inviata dalla società creditrice come prova dell’avvenuta estinzione del debito, costituiva elemento riferibile alle scritture contabili e quindi, ai sensi dell’articolo 2709 del C.C., risultava essere idonea a far prova contro l’imprenditore. Inoltre, poiché la richiesta di annullamento del pagamento proveniva dal curatore fallimentare della debitrice, figura non rientrante tra i soggetti destinatari della norma di cui all’articolo 2710 del C.C., il giudice concordava sull’impossibilità di considerare efficaci le scritture prodotte dalla controparte. Contrapponendo queste due diverse condotte, sembra lecito osservare quanto segue: appellandosi all’articolo 2709 del C.C. il curatore ambisce ad attribuire alla scheda contabile quelle garanzie legali, riservate ai libri e altre scritture contabili, capaci di garantire un sicuro vantaggio nei confronti dell’imprenditore; di converso, richiamando la propria estraneità soggettiva al regime della prova fra imprenditori, di cui all’articolo 2710 del C.C., non accetta che la controparte possa utilizzare lo stesso mezzo di prova. La Corte, confrontandosi anche con le precedenti fonti giurisprudenziali, tra cui si cita la sentenza 1679/89 della sezione III civile della Cassazione, e in considerazione del fatto che il curatore fallimentare si è avvalso di una annotazione contabile dell’imprenditore quale mezzo di prova addotto a fondamento della propria pretesa, richiama il principio dell’inscindibilità, secondo cui tutti coloro che intendano avvalersi delle scritture contabili come prova contro l’imprenditore non possono fare riferimento solo alla scrittura sfavorevole, dovendo la documentazione contabile dell’impresa essere valutata nella sua globalità. Sterilizzata, quindi, la posizione del curatore fallimentare nei confronti delle scritture contabili fornite dalla ricorrente, il giudice  riconosce che queste ultime, valutate in modo complessivo e non atomistico, debbono essere utilizzate per l’individuazione di tutti quegli elementi che possano portare un vantaggio o uno svantaggio all’imprenditore.


(Cassazione, Sentenza n. 6306/03)


 


Il fatto notorio nella determinazione del valore immobiliare nelle compravendite


Per aversi atto notorio occorre, in primo luogo, che si tratti di un fatto che si imponga all’osservazione e alla percezione della collettività, in modo che questa possa compiere per suo conto la valutazione critica necessaria per riscontrarlo, sicché al giudice non resti che constatarne gli effetti e valutarlo soltanto ai fini delle conseguenze giuridiche che ne derivano; in secondo luogo occorre che si tratti di un fatto di comune conoscenza, anche se limitatamente al luogo ove esso è invocato, o perché appartiene alla cultura media della collettività.


Alla stregua di tali principi non rientra nella categoria del fatto notorio il valore di un determinato immobile, quando ne sia richiesta una precisa determinazione ai fini dell’individuazione della base imponibile di un tributo.


(Cassazione, Sentenza n. 24960/05)


 


Il valore probatorio della corrispondenza dell’imprenditore


Soltanto le lettere commerciali rientrano fra le scritture contabili che, in forza dell’art. 2709 del codice civile, fanno prova contro l’imprenditore soggetto a registrazione nel registro delle imprese, dando luogo ad una presunzione (semplice), a sfavore di quest’ultimo, della veridicità di quanto ivi affermato ed alterando il principio generale sull’onere della prova stabilito dall’art. 2697 del codice civile. Tale efficacia non può essere riconosciuta alla corrispondenza non commerciale, tra cui rientrano le lettere con cui l’imprenditore abbia comunicato ad istituti di credito il volume dei suoi affari. La Corte rigetta il ricorso avverso decisione della Commissione tributaria centrale che aveva negato valore indiziario a tali lettere ai fini dell’accertamento dell’imprenditore.


(Cassazione, Sentenza n. 4329/02)


 


Ancora sul valore del fatto notorio nell’accertamento dell’imposta di registro


Il fatto notorio, derogando al principio dispositivo delle prove ed al principio del contraddittorio, va inteso in senso rigoroso, e cioè come fatto acquisito alle conoscenze della collettività con tale grado di certezza da apparire incontestabile; pertanto, tra le nozioni di comune esperienza non possono farsi rientrare le acquisizioni specifiche di natura tecnica e quegli elementi valutativi che richiedono il preventivo accertamento di particolari dati estimativi come la determinazione del valore corrente degli immobili.


(Cassazione, Sentenza n. 2698/01)


 


Ha valore la relazione di stima dell’UTE?


In tema di Invim, la relazione di stima di un immobile, redatta dall’Ufficio tecnico erariale, e richiamata dall’Amministrazione finanziaria nell’avviso di accertamento di maggior valore, costituisce ai fini della prova, un documento di parte al quale non può essere attribuito il valore probatorio di un atto pubblico.


(Cassazione, Sentenza n. 7935/02)


 


La sentenza non (più) impugnabile ha validità per gli altri esercizi?


La sentenza passata in giudicato ottenuta per un determinato periodo d’imposta si estende anche a quelli successivi, sempre che, sia l’oggetto del contendere, sia i soggetti intervenuti siano i medesimi. Quindi, il contribuente, nei confronti del quale sia stata emessa una sentenza passata in giudicato a suo favore potrà utilizzarla per sterilizzare anche le annualità successive.


(Cassazione, Sentenza n. 8658/01)


 


Hanno valore di prova i documenti giunti dal Fisco estero ?


I documenti provenienti dalle Amministrazioni fiscali estere possono essere legittimamente utilizzati dal Fisco italiano ancorché privi dei requisiti formali, quale ad esempio la sottoscrizione, richiesti ai medesimi documenti formati in Italia.


Un ufficio delle imposte dirette recuperava a tassazione nei confronti di una spa italiana redditi esteri non dichiarati, pagati, a titolo di interessi, da una consociata americana. La circostanza risultava da una segnalazione pervenuta dal dipartimento del Tesoro sulla base dell’articolo 26 della vigente Convenzione per evitare le doppie imposizioni e prevenire le evasioni fiscali tra l’Italia e gli Stati Uniti.


(Cassazione, Sentenza n. 2390/00)


 


Che ruolo ha il fatto notorio ai fini fiscali ?


Secondo la Corte per aversi “fatto notorio” occorre che si tratti di un fatto che si imponga all’osservazione e alla percezione della collettività, di modo che questa compia per suo conto la valutazione critica, cosicché al giudice non resti che constatarne gli effetti e valutarlo solo ai fini delle conseguenze giuridiche che da esso discendono. Ma occorre, anche, che si tratti di un fatto di comune coscienza, pur se limitatamente al luogo ove viene invocato, perché appartenente alla cultura media della collettività oppure perché le sue ripercussioni sono tanto ampie e immediate che la collettività ne fa esperienza comune.


Solo in presenza di tali presupposti il giudice può fare a meno delle prove e avvalersi direttamente della conoscenza di un fatto, divenuto notorio, acquisito al di fuori del processo.


Quindi nel caso di controversia giudiziale che verte sul valore di un immobile ai fini dell’imposta di registro, questo non può rientrare nella categoria del fatto notorio quando si rende necessaria una precisa determinazione nell’individuazione della base imponibile dello stesso tributo.


La Corte ha ritenuto che non “può ritenersi acquisita agli atti la prova dell’esatto valore del bene soggetto a tassazione con riferimento alle sue qualità e al tempo della negoziazione quando il contribuente abbia offerto elementi di prova documentale diretti a contestare la valutazione operata dall’ufficio sulla base di tali elementi, poiché le prove offerte possono essere disattese solo dopo che un adeguato vaglio critico ne abbia dimostrato l’inconsistenza”.


(Cassazione, Sentenza n. 7181/99)


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