Visto di conformità: ripasso della normativa

di Massimo Pipino

Pubblicato il 31 marzo 2012



per utilizzare in compensazione orizzontale crediti IVA d'importo superiore a 15.000 euro, la dichiarazione IVA del contribuente deve presentare un visto di conformità

Come noto la legge obbliga i contribuenti che intendono utilizzare un credito IVA superiore a 15.000 Euro in compensazione con debiti per altre imposte o contributi, a chiedere il cosiddetto “visto di conformità” sulla dichiarazione annuale dalla quale emerge il credito IVA chiesto in compensazione. Vediamo più da vicino di che cosa si tratta. In materia il testo di prassi dell’Agenzia delle Entrate di riferimento è la Circolare 57/E/2009, con cui l’Amministrazione fornisce i chiarimenti necessari in merito al rilascio del suddetto “visto di conformità” nell’ambito della dichiarazione annuale IVA, procedura necessaria per consentire, così come più sopra accennato, ai contribuenti l’utilizzo in compensazione dei crediti IVA il cui ammontare superi la soglia dei 15.000 Euro. Con il citato documento di prassi vengono forniti chiarimenti sia in relazione agli adempimenti preliminari cui sono obbligati i soggetti che intendono svolgere l’attività di rilascio del “visto di conformità” sia in riferimento agli aspetti più schiettamente operativi e cioè relativamente al contenuto dei controlli richiesti al fine del suo rilascio.

 

Quali sono i soggetti che sono legittimati al rilascio del visto di conformità

Nel caso in cui il contribuente possa vantare nei confronti dell’Erario crediti IVA di importo superiore ai 15.000 Euro, sarà lui stesso a dover richiedere l’apposizione del visto di conformità al fine di poter effettuare la compensazione del credito medesimo con altri tributi, contributi o somme dovute a titolo diverso nei confronti dell’INAIL e di altri Enti assicurativo/previdenziali. Hanno titolo a rilasciare il visto di conformità, così come per altro previsto dal comma 7 dell’articolo 10 del D.L. 78/09, così come modificato dalla legge di conversione n. 102/09, i seguenti soggetti:

  • responsabili dell’assistenza fiscale (si tratta dei cosiddetti RAF) dei CAF imprese, ai sensi del comma 1, lettera a), dell’articolo 35 del D.Lgs. 241/97);

  • soggetti iscritti agli albi dei dottori commercialisti e degli esperti contabili ed a quelli dei consulenti del lavoro, ai sensi del comma 3 dell’articolo 35 del D.Lgs. 241/1997;

  • soggetti iscritti, alla data del 30/09/1993 nei ruoli di periti tenuti dalle CCIAA per la sub-categoria tributi, in possesso di diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o diploma di ragioneria, anch’essi ai sensi del comma 3 dell’articolo 35 del D.Lgs. 241/1997.

Alla luce di quanto è stato ribadito dalla Circolare Ministeriale 57/E/09, quindi, è possibile concludere che il visto di conformità non può in alcun modo essere rilasciato né dall’associazione professionale di cui il professionista (ad esempio il dottore commercialista) fa parte, né tantomeno dalla società di servizi composta esclusivamente, o per la maggior parte, da tali categorie di professionisti. In presenza di soggetti incaricati al controllo contabile, ai sensi dell’articolo 2409-bis del codice civile, i contribuenti – in alternativa al rilascio del visto di conformità da parte di uno dei professionisti appartenenti alle categorie sopra citate – hanno facoltà di richiedere a tali soggetti i controlli necessari al fine di poter effettuare la compensazione dei crediti IVA. Al fine di comprovare il fatto che i controlli previsti hanno avuto esecuzione, i soggetti che esercitano il controllo contabile saranno tenuti a sottoscrivere la dichiarazione annuale. Per espressa previsione dell’articolo 10, comma 7 del sopra citato decreto legge n. 78/09, la sottoscrizione da parte dei predetti soggetti comporta l’attestazione dell’esecuzione dei controlli previsti dall’articolo 2, comma 2 del decreto n. 164 del 1999: in buona sostanza si tratta dell’esecuzione delle stesse operazioni di controllo cui sono tenuti i professionisti che in proprio rilasciano il visto di conformità. La Circolare 57/E/09 precisa che, secondo quanto prevede il summenzionato articolo 2409-bis del codice civile, il controllo contabile deve essere esercitato da un

  • revisore contabile;

  • una società di revisione;

che siano iscritti nell’apposito registro istituito presso il Ministero di Grazie e Giustizia. Occorre peraltro osservare che nell’ipotesi in cui la funzione del controllo contabile venga attribuita ad un Collegio Sindacale, sarà quest’ultimo organo a dover attestare la dichiarazione annuale. L'elenco dei soggetti titolati all'esecuzione delle verifiche ai fini dell'effettuazione delle compensazioni IVA a credito appare opportuna per sottolineare come per ciascuno di essi siano diversificate le possibilità di rilascio del visto e gli adempimenti preliminare da portare a termine. Così come è stato chiarito dalla Risoluzione Ministeriale 90/E del 17 settembre 2010, negli enti locali la sottoscrizione della dichiarazione da parte del Collegio dei Revisori dei Conti (articolo 234 del Testo Unico degli Enti locali – D.Lgs.267/2000) assicura e garantisce la medesima tipologia di controlli che il D.Lgs. 39/2010 attribuisce al revisore legale dei conti, relativamente alla situazione contabile e finanziaria delle società di capitali, a favore delle quali esercita la sua funzione. Ne consegue che, per gli enti locali, tale sottoscrizione viene ad assumere la medesima valenza giuridica del visto di conformità previsto dall'articolo 35, comma 1, lettera a, del D.Lgs. 241/1997

 

Gli adempimenti preliminari che sono previsti al fine del rilascio del visto di conformità

Responsabili CAF Imprese

Con la Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 57/E/2009 l'Amministrazione ha ritenuto opportuno procedere alla seguente precisazione: per lo svolgimento dell'attività finalizzata al rilascio del visto di conformità il responsabile dell’assistenza fiscale del Caf non è assoggettato all'obbligo ad eseguire gli adempimenti che invece sono previsti per coloro i quali intendono svolgere l’attività di assistenza fiscale in via professionale (si tratta dell'obbligo a provvedere alla comunicazione preventiva alle Direzioni Regionali delle Entrate e stipula della polizza assicurativa contro i rischi professionali). In oltre la Circolare sottolinea come l’articolo 34, comma 1 del D.Lgs. n. 241/1997 abbia escluso dall’assistenza fiscale prestata dai CAF-imprese i soggetti IRES tenuti alla nomina di un collegio sindacale ed i contribuenti ai quali non siano applicabili gli studi di settore. L’esclusione riguarda solo i contribuenti IRES, quindi non ricomprende gli imprenditori individuali, anche costituiti nella forma di imprese famigliari e le società di persone. Di conseguenza, nei confronti di questi ultimi soggetti, i Centri di Assistenza Fiscale - imprese sono autorizzati a prestare assistenza anche nel caso in cui sussistano cause che rendano disapplicabile la normativa in materia di studi di settore. Sono inoltre esclusi dall’assistenza fiscale dei CAF-Imprese quei contribuenti che risultino titolari di reddito da lavoro autonomo così come previsto dall’articolo 49, comma 1 del TUIR (si tratta dei redditi derivanti da rapporti aventi per oggetto la prestazione di lavoro, con qualsiasi qualifica, alle dipendenze e sotto la direzione di altri e dei redditi derivanti da lavoro a domicilio quando considerato lavoro dipendente)

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Il caso dei soggetti incaricati del controllo contabile

Il caso dei soggetti che sono incaricati del controllo contabile è trattato dalla Circolare n. 57/E/2009 come segue:

  • dal modo in cui la norma viene formulata risulta che i rinvii alla disciplina relativa all’assistenza fiscale sono circoscritti al contenuto dei controlli ed alle sanzioni;

  • nessun rinvio viene operato dalla norma in riferimento agli adempimenti preliminari che i soggetti che intendono apporre il visto di conformità devono adempiere, di conseguenza si può ritenere che per questi soggetti non abbia rilevanza ciò che viene previsto dall’articolo 21 del decreto n. 164/1999 e, in particolar modo, non valga la disposizione secondo debba essere operata la comunicazione preventiva alle Direzioni Regionali delle Entrate e la stipula della polizza assicurativa contro i rischi professionali.

     

La situazione dei professionisti

Secondo quanto stabilito dall’articolo 21 del decreto attuativo n. 164 del 1999 i professionisti che intendano svolgere l’attività di assistenza fiscale (tra cui rientra l’apposizione del visto di conformità) sono tenuti ad abilitarsi presso la Direzione Regionale delle Entrate competente per territorio, presentando una apposita comunicazione i cui contenuti sono i seguenti:

  • dati anagrafici, requisiti professionali, Codice fiscale, partita IVA;

  • domicilio ed elenco altri luoghi ove viene esercitata la propria attività professionale;

  • denominazione o ragione sociale, dati anagrafici dei soci e dei componenti il consiglio di amministrazione, ove previsto, del Collegio Sindacale, delle società di servizi delle quali il professionista intende avvalersi per lo svolgimento dell’attività di assistenza fiscale, con l’indicazione delle specifiche attività che si intende affidare ad esse;

in allegato andranno prodotti i seguenti documenti:

  • copia conforme della polizza assicurativa contro i rischi professionali prevista dall’articolo 22 del Decreto n. 164 del 1999;

  • dichiarazione relativa alla non sussistenza di provvedimenti di sospensione dall’ordine professionale di appartenenza;

  • dichiarazione relativa alla sussistenza dei seguenti requisiti (ex-articolo 8, comma 1, del decreto 164/1999):

  1. non avere riportato condanne, anche non passate in giudicato, o sentenze emesse ai sensi dell’articolo 444 del codice di procedura penale per reati di natura finanziaria;

  2. non avere procedimenti penali pendenti nella fase di giudizio per reati di natura finanziaria;

  3. non avere commesso violazioni gravi e ripetute, per natura ed entità, a quanto previsto in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto;

  4. non trovarsi in una delle condizioni penalmente rilevanti che portano all’esclusione dalla possibilità di avanzare la propria candidatura alle elezioni regionali, provinciali, comunali, che sono previste dall’articolo 15, comma 1, della legge 19 marzo 1990, n. 55, come sostituito dall’articolo 1 della legge 18 gennaio 1992, n. 16.

Secondo quanto è previsto dalla Circolare n. 57/E/2009 la comunicazione in parola può essere consegnata direttamente a mano oppure inviata mediante raccomandata con avviso di ricevimento alla Direzione Regionale delle Entrate competente per territorio ed alla stessa dovrà essere allegata fotocopia del documento di identità del sottoscrittore. Va poi rilevato che una delle condizioni necessarie per ottenere l’autorizzazione allo svolgimento dell’attività di apposizione del visto di conformità in parola è che il professionista deve essere in possesso dell’abilitazione alla trasmissione telematica delle dichiarazioni fiscali rilasciata dall’Agenzia delle Entrate. Sul punto si è espressa la Circolare n. 57/E/09 dell’Agenzia che, al paragrafo 6, così si esprime: “… se il visto di conformità è apposto da un professionista, la trasmissione telematica può essere effettuata anche da una società di servizi di cui uno o più professionisti posseggono la maggioranza assoluta del capitale sociale, a condizione chetali attività siano effettuate sotto il diretto controllo e la responsabilità dello stesso professionista”.

A maggior ragione ciò deve valere nelle ipotesi in cui l’abilitazione alla trasmissione telematica sia stata ottenuta da uno Studio Associato del quale il professionista che svolge l’attività di apposizione del visto di conformità fa parte. Questa presa di posizione interpretativa risolve le situazioni in cui si trovano molti professionisti che hanno scelto di svolgere la loro attività in forma associata e che in molti casi affiancano allo studio associato una società di servizi per l'elaborazione di dati contabili, paghe e contributi, affidando a tali soggetti la funzione di trasmissione telematica delle dichiarazioni. In carenza di tale chiarimento, infatti, ciascun singolo professionista avrebbe dovuto, prima di effettuare la trasmissione della della Comunicazione alla Direzione Regionale delle Entrate, presentare domanda per conseguire l'abilitazione alla trasmissione telematica delle dichiarazioni per poi poter ottenere l'abilitazione al rilascio del visto di conformità. Un altro aspetto operativo su cui si è soffermata l'Agenzia è relativo al “momento” a partire dal quale il professionista ha titolo a prestare assistenza fiscale e quindi è in grado di procedere all'apposizione del visto sulla dichiarazione. Nel silenzio del legislatore fiscale sul punto vi sono stati commentatori che hanno ritenuto che tale momento potesse decorrere retroattivamente a partire dalla data di invio della Comunicazione alla Direzione Regionale delle Entrate. Tale interpretazione deriva dal fatto che non vi sono disposizioni che normino le modalità con cui la Direzione Regionale provvede a comunicare al professionista il suo inserimento nell'ambito dell'elenco dei soggetti abilitati al rilascio del visto. Tale interpretazione ha trovato accoglimento presso l'Agenzia delle Entrate, la quale afferma che a seguito “... della verifica, da parte della DRE, della sussistenza di tutti i requisiti richiesti, il professionista viene iscritto nell'elenco informatizzato dei professionisti abilitati al rilascio del visto di conformità dalla data di presentazione della comunicazione” e, di conseguenza, retroattivamente, “il professionista può prestare assistenza fiscale”. Pur nell'apprezzamento di tale presa di posizione, che scrive ritiene comunque opportuno che il professionista, prima di iniziare la sua attività e proceda all'apposizione di visti di conformità sulle prime dichiarazioni, provveda ad assicurarsi del suo effettivo inserimento nell'elenco informatizzato tenuto dalla Direzione Regionale di competenza. In riferimento ai professionisti che operano nel contesto di una associazione professionale (studi associati) viene inoltre precisato che nella comunicazione che deve essere inoltrata alla Direzione Regionale delle Entrate devono essere indicati, oltre ai dati del singolo professionista, anche quelli relativi all'associazione di cui fa parte. In proposito viene inoltre specificato che è il singolo professionista ad essere personalmente iscritto nell'elenco informatizzato gestito dalla Direzione Regionale delle Entrate competente per territorio e conseguentemente è il singolo professionista ad essere personalmente autorizzato al rilascio del visto di conformità: ne consegue che ogni altro professionista appartenente alla medesima associazione che non sia egli stesso iscritto all'elenco degli abilitati gestito dalla medesima Direzione Regionale delle Entrate non è autorizzato ad apporre in alcun modo il visto di conformità. Tale presa di posizione dovrebbe essere sufficiente a risolvere talune problematiche operative sorte in proposito agli studi definibili come “multidisciplinari” , ovvero costituiti da professionisti specializzati in settori diversi, taluni dei quali in grado di ottenere l'abilitazione all'apposizione del visto di conformità (vedi i dottori commercialisti)ed altri no (vedi gli avvocati). In situazioni di questo genere la precisazione dell'Agenzia delle Entrate dovrebbe essere risolutiva nel momento in cui ribadisce che l'apposizione del visto di conformità è sempre e solo responsabilità del singolo professionista abilitato e non dell'organismo associativo di cui fa parte (maggiori problemi potrebbero invece manifestarsi in riferimento alla polizza assicurativa obbligatoria contro i rischi professionali che la norma richiede).

 

La polizza assicurativa obbligatoria prevista dall'articolo 22 del decreto n. 164/1999

Come abbiamo visto più sopra uno dei documenti che devono essere allegati alla comunicazione da inviare alla Direzione Regionale delle Entrate è costituito dalla polizza assicurativa obbligatoria prevista dall'articolo 22 del decreto attuativo n. 164 del 1999. I soggetti che intendono conseguire l'abilitazione al rilascio del visto sono quindi obbligatoriamente tenuti a dotarsi di una specifica copertura assicurativa finalizzata al completo risarcimento dei contribuenti dell'eventuale danno causato dall'apposizione da parte del professionista di un visto in carenza dell'esecuzione dei prescritti controlli. Provvediamo a riportare qui di seguito in forma schematica i chiarimenti che l'Agenzia ha fornito in merito ai contenuti ed alle condizioni della polizza.

 

Quali sono le caratteristiche che deve avere la polizza assicurativa prevista ex articolo 22 del decreto n. 164/1999

  1. La copertura assicurativa deve essere riferita alle prestazioni di assistenza fiscale attraverso l'apposizione del visto di conformità sulle dichiarazioni previsto dall'articolo 35 del D.Lgs. n. 241 del 9 luglio 1997, senza alcuna limitazione della garanzia ad un solo specifico modello di dichiarazione.

  2. Il massimale di copertura previsto dalla polizza, così come previsto dall'articolo 6 del decreto 164 del 1999, deve essere adeguato al numero dei contribuenti cui viene prestata assistenza, nonché al numero dei visti di conformità, delle asseverazioni e delle certificazioni tributarie rilasciate e, in ogni caso, non può essere inferiore a euro 1.032.913,80.

  3. La copertura assicurativa non deve contenere franchigie o scoperti in quanto se così non fosse non verrebbe garantita la totale copertura degli eventuali danni che il contribuente si è trovato a subire, salvo il caso in cui si possa disporre dell'espresso impegno da parte della società assicuratrice a risarcire il terzo danneggiato, riservandosi la facoltà di rivalersi successivamente sull'assicurato per l'importo rientrante in franchigia;

  4. La polizza assicurativa deve prevedere, per gli errori imputabili al professionista durante il periodo di garanzia, il totale risarcimento del danno denunciato nei cinque anni successivi alla scadenza del contratto, indipendentemente dalla causa che ha condotto all'interruzione del rapporto assicurativo.

 

Riferendosi poi a quei professionisti che hanno scelto di svolgere la loro opera nell'ambito di un’associazione professionale (si tratta dei cosiddetti “studi associati”) dall'Agenzia viene puntualizzato il fatto che gli stessi possono anche utilizzare, quale garanzia assicurativa finalizzata a coprire i rischi relativi all'attività di apposizione del visto di conformità, la polizza autonomamente stipulata dallo studio associato in quanto tale contro quelli che sono i rischi professionali in genere, purché la polizza preveda una autonoma garanzia assicurativa riferita all'attività di assistenza fiscale a garanzia dell'attività prestata dai singoli professionisti facenti parte dell'associazione professionale e rispetti le condizioni di cui allo schema precedente.

 

28 marzo 2012

Massimo Pipino