Serve la prova provata

Con sentenza n. 19754 del 17 settembre 2010 (ud. del 7 giugno 2010), la Corte di Cassazione ha affermato che nella procedura di accertamento a mezzo dei parametri, l’esito del contraddittorio endoprocedimentale non condiziona la successiva fase contenziosa, nella quale il contribuente non è vincolato alle eccezioni in quella sede sollevate e dispone della più ampia facoltà di prova, incluso il ricorso a presunzioni semplici.


Laddove, comunque, il contribuente intenda far valere, a causa giustificativa, la presenza di una malattia – atta ad incidere sull’attività lavorativa – questa deve essere provata.




Le parti essenziali della sentenza


I giudici della Corte, preliminarmente, osservano che la sentenza “non è conforme ad alcuni principi affermati dalle Sezioni unite di questa Corte nella sentenza n. 26635 del 2009, secondo i quali, per quanto qui rileva, nella procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri, l’esito del contraddittorio endoprocedimentale non condiziona la successiva fase contenziosa, nella quale il contribuente non è vincolato alle eccezioni in quella sede sollevate e dispone della più ampia facoltà di prova, incluso il ricorso a presunzioni semplici”.


Inoltre, la stessa sentenza viola l’art. 2719 c.c., che equipara l’efficacia probatoria delle copie fotostatiche a quella degli originali, in assenza di espresso disconoscimento della controparte.


Preso atto che nella specie è pacifico che “l’invito al contraddittorio endoprocedimentale vi è stato (anche se non ha portato ad esito positivo), ciò che rileva è che il giudice a quo, contrariamente a quanto lamenta il ricorrente, non ha deciso in base all’applicazione automatica dei parametri, perchè, sia pure in modo sintetico, ha valutato le prove fornite (anche in sede contenziosa) dal contribuente in ordine alla sua situazione concreta, ritenendo, da un lato, che la documentazione prodotta fosse “parziale e insufficiente“, e rilevando, dall’altro, la mancanza della prova relativa alla prognosi dell’intervento chirurgico”.


Quest’ultima circostanza, ad avviso del Collegio, “riveste importanza decisiva, essendo evidente che, ai fini di stabilire l’incidenza di un tale evento sulla capacità produttiva di reddito, non rileva il fatto in sè, ma la durata della (eventuale) derivatane inabilità allo svolgimento della normale attività lavorativa”.


La Cassazione, nel rigettare il ricorso del contribuente, lo ha pure condannato al pagamento delle spese del giudizio (2.100,00 €).




Brevi riflessioni


L’atto di accertamento fondato sui parametri è legittimo se il contribuente non fornisce e documenta la prova contraria.


In pratica, il dato di partenza è la legittimità dello strumento, che può essere modificato solo se il contribuente dimostra di non essere in una situazione di normalità.


Per certi versi, gli ultimi orientamenti giurisprudenziali si avvicinano molto al pensiero della circolare n. 5/E del 23 gennaio 2008, con la quale l’Agenzia delle Entrate ha fornito una serie di indicazioni, in ordine alle modalità di utilizzo dello studio di settore, in fase di accertamento, utilizzabili anche per i parametri.


Ma come affermato dalla Commissione tecnica per lo studio e l’approfondimento delle problematiche di tipo giuridico ed economico inerenti alla materia degli Studi di Settore – cd. Commissione Rey – “gli studi di settore (sds) sono un elemento indispensabile per migliorare i rapporti fra Fisco e contribuente economicamente di modesta rilevanza economica (micro, piccole e medio piccole-imprese, lavoratori autonomi, professionisti)”.


Una volta acclarato il valore di presunzione semplice degli studi di settore “(2729c.c.: lasciata alla prudenza del giudice, il quale le ammette solo se gravi precise e concordanti), non in ordine all’effettiva entità dei ricavi conseguiti attraverso operazioni economiche singolarmente identificate, ma sulla base di un ragionamento probabilistico”, e premesso che “sul piano dei ricavi complessivi stimati, gli sds hanno indubbia attitudine ad essere utilizzati dall’agenzia e poi dal giudice tributario (ove questi, secondo prudenza, ritenga di condividere la valenza presuntiva, nel complessivo contesto probatorio di cui dispone, inclusa la possibilità di avvalersi di ausiliari quali i consulenti tecnici)”, la relazione afferma che “risulta erronea, e comunque frutto di un equivoco, la tesi che sostiene l’inidoneità degli sds a legittimare un accertamento basato sulla sola constatazione della divergenza tra ricavi e sds ricavi dichiarati. Sul piano letterale, la tesi travisa il dato dell’art. 62 sexies D.L. 331/93, richiamato poi dalla legge 146/98, art. 10, il quale non richiede affatto gravi incongruenze, nella situazione economico contabile del soggetto controllato, ulteriori rispetto allo scostamento, ma al contrario identifica il presupposto dell’accertamento proprio nell’incongruenza (non qualsiasi, ma grave), tra Rsds e ricavi dichiarati. Come è del resto storicamente confermato dalla circostanza che nell’introdurre gli studi il legislatore non ha affatto inteso fare passi indietro rispetto alla svolta compiuta nel 1989 con i coefficienti: tutti i metodi susseguitisi, nella stessa logica, hanno la funzione di rendere possibile per l’ufficio una rettifica presuntiva dei ricavi senza dover preventivamente ispezionare, e magari invalidare, le scritture contabili. Lo scostamento è, dunque, a tutti gli effetti un’anomalia che può anche sorreggere da sola l’accertamento, tenuto conto del contesto probatorio complessivo. La ragione per cui gli sds non possono essere utilizzati in via automatica non deriva dalla necessità di abbinare agli stessi ulteriori, gravi incongruenze, ma dalla circostanza che la procedura richiede, a norma di legge, necessariamente un contraddittorio preventivo (che l’agenzia deve obbligatoriamente attivare, ma senza doverlo far precedere da attività istruttorie) cioè un confronto concreto tra situazione specifica del soggetto e Rsds, confronto, la cui ampiezza e complessità dipende dalla quantità e qualità degli elementi, anche presuntivi, che il contribuente offrirà alla fase partecipativa. A contribuente inerte o silente, potrà essere notificato un accertamento basato anche sul mero scostamento, mentre l’applicazione dello studio risulterà più complessa e articolata (fino a poter essere del tutto impedita) là dove lo scostamento trovi giustificazione negli elementi addotti in contraddittorio, e dei quali la motivazione dell’avviso dovrà dare conto. Tale relatività delle Rsds in ordine alla quantificazione dell’accertamento, caratterizza sia la fase procedimentale destinata a sfociare auspicabilmente in un accertamento con adesione, sia quella processuale, nella quale spetterà al giudice procedere ad una quantificazione che, ove le domande del ricorrente lo consentano, potrà anche essere intermedia tra Rsds e dichiarato”.


Per dimostrare che il contribuente non rientra nello standard previsto occorre provare l’incidenza della malattia sulla produzione dei ricavi.


Non basta dire: ho subito un intervento chirurgico. Occorre provare la prognosi.


Come tutti ben sappiamo vi sono, infatti, interventi chirurgici con prognosi lunga e con prognosi breve.


Un piccolo intervento chirurgico, con una prognosi di 7 giorni, difficilmente incide sulla produzione annua dei ricavi. Diverso, magari, è il caso che il contribuente resti inattivo per un lungo periodo.


Fermo restando che un ruolo decisivo lo riveste la presenza o meno di personale. Infatti, in assenza di personale, la malattia ha un certo peso; diversamente, in una impresa con personale, l’assenza del titolare ha sicuramente un minor peso.


Ma quello che emerge ancora una volta dalla lettura della sentenza in esame è che deve essere il contribuente a giustificarsi, con prove certe.


Tant’è che, il giudice ha ritenuto applicabile i parametri proprio valutando la situazione concreta, ritenendo, però, la documentazione “insufficiente di prova”.




22 ottobre 2010


Roberta De Marchi

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