Accertamento fiscale a società: conseguenze per i soci


Accertamento fiscale a società: Conseguenze per i soci

 

Sommario:

 

1) Premessa

2)  Accertamento per società di persone: contraddittorio per tutti i soci

3) Contraddittorio per tutti i soci: Intervento della Cassazione

4) Studi associati tra professionisti: Litisconsorzio necessario

5) Notifiche di accertamenti fiscali

6) Accertamento induttivo

7) Cancellazione formale dal Registro delle Imprese della società

8) Abuso di diritto: Niente sanzioni

 

1) Premessa

Nell’ambito delle attività di controllo svolte dall’Amministrazione finanziaria rientrano le verifiche effettuate presso le sedi delle varie società che presentano, anche in tale materia, particolarità rispetto agli accertamenti compiuti nei confronti dei singoli imprenditori.

In particolare, come è noto nelle società di persone, la figura dei soci si differenzia da quella della società.

Nel momento in cui l’ufficio fiscale deve emettere un atto di accertamento fiscale nei confronti di tali società personale deve seguire una procedura meno semplice rispetto all’imprenditore individuale.

Controverso, nella fase del successivo contenzioso fiscale è il rapporto che scaturisce tra società di persone e soci.

2)  Accertamento per società di persone: contraddittorio per tutti i soci

Riguardo le società di persone, di recente, in giurisprudenza, è emerso che nel contenzioso fiscale vadano tutti i soci che compongono la compagine sociale.

Infatti, la Commissione Tributaria Provinciale di Brindisi, con la sentenza n. 29/5/2009, si è pronunciata riguardo il contenzioso tributario delle società di persone.

Tale Commissione, allineandosi ai principi stabiliti dalla Corte di Cassazione (unitarietà dell’accertamento nella rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di persone), ha stabilito che il ricorso tributario proposto da uno solo dei soci riguarda necessariamente sia la società che tutti i soci.

In sostanza, nel contenzioso tributario la società di persone è coinvolta nel suo complesso; tutte le parti devono essere coinvolte nel medesimo procedimento e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni di essi.

Infatti, dalle indicazioni della Suprema corte di Cassazione (sentenza n. 14815/08) è scaturito che, in materia tributaria, l’unitarietà dell’accertamento posta alla base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società e associazioni di cui all’art. 5 del TUIR e la conseguente automatica imputazione dei redditi della società a ciascun socio, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili e indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso tributario proposto, anche avverso un solo avviso di rettifica, da uno dei soci o dalla società, riguarda inscindibilmente sia la società che tutti i soci (salvo il caso in cui questi prospettino questioni personali).

Tutte le parti devono, quindi, essere parte dello stesso procedimento e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto di essi.

Ne deriva che il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l’integrazione del contraddittorio ai sensi dell’art. 14 del D.Lgs. n. 546/92 (salva la possibilità di riunione ai sensi del successivo art. 29) e il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorzi necessari è affetto da nullità assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche d’ufficio.

Nel caso di specie, l’accertamento ha riguardato uno soltanto dei soci di una società di persone che aveva impugnato il provvedimento presso la C.T.P. di Brindisi (dove risiede il socio).

Tuttavia, l’accertamento era stata rivolto direttamente alla società che aveva presentato per prima il ricorso presso la C.T.P. di Lecce (dove risiede la società).

A parere della Cassazione tra tutti i soci della società e la società medesima si instaura un litisconsorzio necessario che, di fatto, accomuna tutti i soggetti nella cui sfera economica l’accertamento del Fisco produce effetti.

Per conseguenza, se tutte le parti hanno proposto autonomamente ricorso, il giudice ne dispone la riunione in base all’art. 29 Dlgs 546/92, nel caso gli stessi risultino tutti pendenti innanzi la stessa commissione tributaria.

Mentre, nel caso di specie (sentenza della C.T.P. di Brindisi) la riunione è stata disposta nel giudice adito per primo.

In sostanza, tali giudici tributari hanno dovuto rimettere l’intero fascicolo del ricorso nelle mani della commissione tributaria di Lecce, poiché la società aveva presentato per prima il ricorso introduttivo.

3) Contraddittorio per tutti i soci nella fase dell’accertamento per società di persone ribadito in Cassazione

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 5549 del 06.03.2009 si è nuovamente occupata del caso, stabilendo che il contraddittorio è da integrare nell’ipotesi di accertamento effettuato ad una società di persone.

Il ricorso tributario proposto, anche avverso un solo avviso di rettifica, da uno dei soci o dalla società di persone riguarda in maniera inscindibile sia la società che tutti i soci.

4) Studi associati tra professionisti: Litisconsorzio necessario

Anche per l’ipotesi degli studi associati tra professionisti, nel momento in cui l’Amministrazione finanziaria accerti un maggiore reddito di natura professionale nei confronti di un componente dello studio associato (desunto dai ricavi di tale associazione professionale), tutti i loro componenti devono agire od essere convenuti nel medesimo giudizio (litisconsorzio necessario ex art. 102 c.p.c.),

Ciò in virtù del principio (vigente in materia tributaria) dell’unitarietà dell’accertamento, secondo cui la decisione giudiziale deve essere emessa nei confronti della totalità dei soci componenti.

Lo ha sancito la Corte di Cassazione, con la sentenza n. 11466 del 18.05.2009.

Pertanto, se il giudizio sia stato promosso contro alcune parti, il giudice chiamato a decidere deve integrare il contraddittorio nei confronti delle altre parti, pena la nullità del giudizio, rilevabile d’ufficio in ogni stato e grado del procedimento.

5) Per le notifiche di accertamenti fiscali non basta l’affissione dell’avviso in comune

Mentre, per quanto concerne, le notifiche degli atti fiscali presso le sedi delle società, sempre la Corte di Cassazione, con la sentenza n. 10177 del 04.05.2009, ha deciso che se il contribuente è momentaneamente assente occorre affiggere l’avviso sulla porta di entrata della società e poi mandare una raccomandata.

La Suprema Corte di Cassazione ha, quindi, invitato a prestare maggiore cautela nelle notifiche degli accertamenti alle aziende.

Infatti, secondo i giudici supremi, se l’addetto incaricato alla notifica non trova nessuno in sede che possa ricevere l’atto deve necessariamente affiggerlo.

Non è, quindi, sufficiente l’affissione dell’avviso in comune.

In tal modo è stato accolto il ricorso presentato da una Srl, per la circostanza che il messo non aveva trovato nessuno nella sede legale e aveva affisso l’avviso in comune e presso l’Albo pretorio.

Poi aveva notificato le imposte nel domicilio dell’amministratore.

L’azienda aveva subito impugnato l’atto sostenendo che le notificazioni non erano state regolari; mancava l’affissione sulla porta dell’azienda.

Nel motivare la decisione la sezione tributaria ha dovuto distinguere tra irreperibilità assoluta del contribuente e impossibilità momentanea a ricevere l’atto (per esempio sede legale vuota).

Solo nel primo caso si applicano, a parere della Cassazione, le più severe norme tributarie sulle notificazioni.

In particolare, “la notificazione dell’avviso di accertamento tributario dev’essere effettuata secondo il rito previsto dall’art. 140 cpc quando siano conosciuti la residenza e l’indirizzo del destinatario ma non si sia potuto eseguire la consegna perché questi (o altro possibile consegnatario) non è stato rinvenuto in detto indirizzo da dove tuttavia non risulta trasferito”.

Deve essere applicata “la disciplina di cui al DPR 600/73, art. 60, lett. e), sostitutivo, per il procedimento tributario dell’art. 143 cpc, quando il messo notificatore non reperisca il contribuente che, dalle notizie acquisite all’atto della notifica, risulti trasferito in luogo sconosciuto”.

L’art. 60 non prevede neppure implicitamente una diversa disciplina per tali casi.

Pertanto, nel caso d specie, la notificazione è risultata nulla.

6) Accertamento induttivo: Il contribuente può provare le sue ragioni anche in sede processuale

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 12630 del 28.05.2009 si è anche pronunciata in merito all’ipotesi della mancata presentazione presso l’Amministrazione finanziaria e sulla possibilità di potere comunque provare il minore reddito in sede processuale.

A tal fine, la Suprema Corte ha stabilito, in tema di accertamento delle imposte, che il contribuente, che non si sia presentato innanzi agli Uffici dell’Agenzia delle Entrate per documentare il reddito inferiore, non deve necessariamente versare le maggiori imposte a seguito dell’avviso di accertamento presuntivo.

Il dichiarante, infatti, può farsi annullare tale accertamento in sede processuale, provando il minore reddito.

Difatti, anche se la mancata partecipazione del contribuente, debitamente invitato, all’attività amministrativa istruttoria in contraddittorio con l’ufficio tributario legittima l’adozione dell’avviso di accertamento presuntivo; ciò tuttavia non impedisce allo stesso contribuente di fornire, in sede processuale, la prova che non ha dato in sede procedimentale amministrativa (Cass. Sez. 5, sentenza n. 2816 del 07.02.2008).

Viceversa, la Commissione Tributaria Regionale di Torino, con sentenza del 20/11-21/12/2006, aveva rigettato l’appello proposto dal contribuente ritenendo che non fosse possibile contestare l’accertamento fondato sui parametri di cui all’art. 3 comma 184 L. 549/95, dopo che la contribuente non si era presentata all’appuntamento fissato dall’Ufficio per comprovare il minore reddito.

7) Cancellazione formale dal Registro delle Imprese vale solo per le società di capitali: vendita di immobile di s.a.s. mediante esecuzione forzata – trattamento fiscale

Riguardo un altro importante argomento (cancellazione dal registro delle imprese) che interessa le società, l’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 105/E del 21.04.2009, ha chiarito che in base alla nuova norma (DLgs n. 6/2003) l’atto formale di cancellazione dal registro delle imprese determina l’estinzione della società di capitali.

Non è stata, invece, fatta alcuna modifica all’art. 2312 c.c., che disciplina la cancellazione dal registro delle imprese delle società di persone.

Infatti, a tal fine, secondo l’Agenzia delle Entrate, la modifica della normativa civilistica ha avuto una portata limitata alle società di capitali.

Pertanto, la S.a.s., cancellata dal registro delle imprese, deve essere considerata ancora esistente qualora sia proprietaria di un immobile, ancorché sottoposto a procedura esecutiva (ris. n. 68/2007).

Ne consegue che l’atto di cessione dell’immobile rileva ai fini Iva (ai sensi dell’art. 10, comma 8–ter, lett. c del DPR n. 633/1972), trattandosi di cessione ad un soggetto privato, mediante pubblico incanto, di un bene strumentale per natura.

In particolare, per il caso di vendita mediante esecuzione forzata, è stato chiarito che l’incaricato alla vendita, al quale sono stati consegnati i beni (commissionario, cancelliere, ufficiale giudiziario, Istituto di vendite giudiziarie) è il soggetto obbligato ad emettere fattura in nome e per conto del soggetto Riguardo gli adempimenti Iva spettanti al professionista delegato al compimento delle operazioni di vendita ai sensi dell’art. 591-bis del c.p.c., con ris. n. 62 del 16.5.2006 è stato ulteriormente precisato che la necessità della tutela degli interessi dell’Erario impone che gli obblighi di fatturazione e versamento del tributo devono, anche fuori dall’ipotesi di irreperibilità del contribuente, ritenersi accentrati nella procedura stessa, anziché in capo al debitore esecutato.

Quindi, nel caso di specie, a seguito della cessione dell’immobile conseguente all’azione esecutiva, il soggetto che ha in consegna i beni o, comunque, il soggetto incaricato alla vendita dovrà emettere fattura in nome e per conto del contribuente.

La fattura dovrà essere emessa, ai sensi degli artt. 6, comma 2, lett. a), e 21 del DPR n. 633/72, al momento del pagamento del corrispettivo.

Il versamento dell’Iva relativa dovrà essere effettuato, ai sensi dell’art. 1 del DPR 23 marzo 1998, n. 100, entro il giorno 16 del mese successivo a quello in cui l’operazione si considera compiuta e l’Iva esigibile, mediante mod. F24, con il codice tributo relativo al mese di riferimento.

E’ applicabile alla fattispecie l’istituto del ravvedimento operoso di cui all’art. 13 del D.Lgs. n. 472/1997.

La società esecutata, a sua volta, dovrà adempiere agli altri obblighi contabili e dichiarativi imposti ai fini Iva e delle imposte sul reddito, nonché, eventualmente, a quelli imposti ai fini IRAP (ris. n. 120/2007).

Infine, alla cessione di fabbricato strumentale per natura si dovrà applicare l’imposta di registro in misura fissa, l’imposta ipotecaria nella misura del 3% e l’imposta catastale nella misura dell’1%.

8) Abuso di diritto: Niente sanzioni per l’elusione fiscale

Infine, riguardo un altro punto trattato spesso in questi ultimi temi (abuso del diritto), la Cassazione (sentenza, n. 12042 del 25.05.2009) ha escluso per i contribuenti l’applicazione di sanzioni punitive in caso di elusione di norme tributarie, ribadendo l’esistenza nell’ordinamento di una clausola non scritta che disconosce le scelte imprenditoriali finalizzate al solo risparmio fiscale.

Tale affermazione è parsa in Dottrina come la sensazione che la Suprema Corte abbia considerato l’elusione (vietata) un equivalente del legittimo risparmio di imposta, inserendo, in tal modo il “sorprendente” principio secondo cui il contribuente è sempre obbligato a scegliere la via fiscalmente più onerosa, con buona pace di ragioni sistematiche posta dal legislatore alla base dei trattamenti tributari meno onerosi (che invece ben potrebbero essere giustificati anche e soprattutto costituzionalmente).

Inoltre, la Corte di Cassazione raccorda il contrasto alla elusione con il principio di buona fede di cui allo Statuto del Contribuente. –

Secondo, citata Dottrina, se il contribuente con l’elusione approfitta di maglie troppo larghe della legge, esiste quanto meno un concorso di colpa del legislatore.

Un ulteriore spunto di interesse è quello in cui si esclude l’applicazione di sanzioni punitive all’elusione.

La soluzione é apparsa in Dottrina corretta, anche se fondata su un motivo che non ha convinto (l’elusione sarebbe incerta) poiché vengono, invece, ritenuti incerta i profili di fatto (se, quindi, una certa operazione sia o meno elusiva).

 

 

Vincenzo D’Andò

 

24 agosto 2009

 

 

 


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