Società di persone: contraddittorio da integrare


          Il ricorso tributario proposto, anche avverso un solo avviso di rettifica, da uno dei soci o dalla società di persone riguarda inscindibilmente sia la società che tutti i soci (1). E’ ius recptum (Corte di Cassazione sez. trib. sentenza del 6 marzo 2009 n. 5549; Corte di Cassazione sez. trib. sentenza n. 5262 del 5 marzo 2009) che l’unitarietà dell’accertamento che è alla base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di persone e delle associazioni di cui all’art. 5 TUIR e dei soci delle stesse e la conseguente automatica imputazione dei redditi a ciascun socio, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili e indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso tributario proposto, anche avverso un solo avviso di rettifica, da uno dei soci o dalla società riguarda inscindibilmente sia la società che tutti i soci – salvo il caso in cui questi prospettino questioni personali – sicché tutti questi soggetti devono essere parte dello stesso procedimento e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto di essi.


          La controversia non ha ad oggetto una singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell’obbligazione dedotta nell’atto autoritativo impugnato, con conseguente configurabilità di un caso di litisconsorzio necessario originario (2). Pertanto, il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l’integrazione del contraddittorio e il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorzi necessari è affetto da nullità assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio.


MANCATA INTEGRAZIONE DEL CONTRADDITTORIO NEL LITISCORZIO NECESSARIO TRA LA SOCIETA’ E I SOCI


          Il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti litisconsorti necessari (società e soci), destinatario di un atto impositivo, apre la strada al giudizio necessariamente collettivo ed il giudice adito in primo grado deve ordinare l’integrazione del contraddittorio (a meno che non si possa disporre la riunione dei ricorsi proposti separatamente, ai sensi dell’art. 29, d.lgs. n. 546 del 1992).


          Il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari è nullo per violazione del principio del contraddittorio di cui agli artt. 101 C.P.C. e 111, comma 2, Cost. e trattasi di nullità che può e deve essere rilevata in ogni stato e grado del procedimento, anche d’ufficio. Il giudice ha il compito di controllare ex officio il rispetto del principio del contraddittorio, a prescindere dalle eccezioni delle parti. Il giudizio svolto senza la partecipazione di tutti i litisconsorzi risulta nullo per violazione del principio di contraddittorio ex articolo 101 del Codice di procedura civile e 111, comma 2 della Costituzione. La violazione del principio del contraddittorio conduce a nullità insanabile del processo e della relativa sentenza, rilevabile d’ufficio in qualsiasi stato e grado, in quanto il difetto di partecipazione di alcuno dei soggetti interessati rende la sentenza medesima inutiliter data.


          La nullità della sentenza deve essere fatta tuttavia valere secondo le regole e i termini dei mezzi di impugnazione in osservanza del principio di conversione dei vizi della sentenza in motivi di impugnazione. In caso di mancato impugnazione la sentenza sarà sanata dal passaggio in giudicato, che è la causa di sanatoria più penetrante esistente. La decisione emessa in violazione del principio del contraddittorio è, infatti, “una pronuncia affetta da nullità, ma pur sempre esistente e, per il principio di carattere generale contenuto nell’art. 161 c.p.c. circa la conversione dei vizi della sentenza in motivi d’impugnazione, tali vizi devono essere fatti valere nel rispetto delle regole procedimentali che regolano il giudizio di gravame – fra le quali è fondamentale quello dell’osservanza dei termini per la proposizione dell’impugnazione – con la conseguenza che la mancata osservanza di tali termini, da una parte, determina il passaggio in giudicato della pronuncia e, dall’altra, rende inammissibile il ricorso tardivamente proposto, senza alcuna possibilità di rilevare e sanzionare la pregressa nullità.


          La mancata integrazione del contraddittorio comporta la nullità di tutte le attività processuali conseguenti ex artt. 156 e 159 c.p.c. ed il regresso del processo in primo grado da parte del giudice di appello ex art. 354 c.p.c.In altri termini, se tutti gli interessati, litisconsorti necessari (società e soci), impugnano gli avvisi di accertamento loro notificati, i relativi ricorsi, se pendenti dinanzi allo stesso giudice, vanno riuniti ai sensi del citato art. 29, d.lgs. n. 546 del 1992, oppure dinanzi al giudice preventivamente adito, altrimenti soccorre l’obbligo della integrazione del contraddittorio, ai sensi dell’art. 14, d.lgs. n. 546 del 1992.


          Quando ricorra l’ipotesi del litisconsorzio necessario originario, il giudice deve attenersi alle seguenti regole: a) se tutte le parti hanno proposto autonomamente ricorso, il giudice deve disporne la riunione ai sensi dell’art. 29, d.lgs. n. 546 del 1992, se sono tutti pendenti dinanzi alla stessa Commissione (la facoltà di disporre la riunione si trasforma in obbligo in considerazione del vincolo del litisconsorzio necessario); altrimenti, la riunione va disposta dinanzi al giudice preventivamente adito» ex art. 39 c.p.c.; con la proposizione del primo ricorso sorge la necessità di integrare il contraddittorio e quindi si radica la competenza territoriale, senza che possa opporsi l’inderogabilità della stessa, sancita dall’art. 5, comma l, d.lgs. n. 546 del 1992: infatti, il valore dell’integrità del contraddittorio, garanzia del giusto processo, tutelato dall’art. 111, secondo comma, Cost. giustifica la deroga della competenza territoriale.


          La proposizione del primo ricorso determina il radicarsi della competenza territoriale per tutti i litisconsorti, sulla base del criterio, stabilito per legge (art. 14, d.lgs. n. 546 del 1992) del simultaneus processus b) se uno o più parti non abbiano ricevuto la notifica dell’avviso di accertamento, o avendola ricevuta, non l’abbiano impugnato, il giudice adito per primo deve disporre l’integrazione del contraddittorio, mediante la loro chiamata in causa entro un termine stabilito a pena di decadenza (art. 14, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992). Allorquando si sia verificata violazione delle norme sul litisconsorzio necessario, non rilevata né dal giudice di primo grado, che non ha disposto l’integrazione del contraddittorio, né da quello di appello che non ha provveduto a rimettere la causa al primo giudice ai sensi dell’art. 354, comma 1, del codice di procedura civile, resta viziato l’intero procedimento e si impone, in sede di giudizio per cassazione, l’annullamento, anche di ufficio, delle pronunce emesse e il rinvio della causa al giudice di prime cure a norma dell’art. 383, ultimo comma, codice di procedura civile (Cass. 25  maggio  2004,  n.  10034).


NOTE


(1) Angelo Buscema, Giudicato Tributario buffetti 2009 pag. 129


(2) L’obbligo dell’accertamento unitario è conseguenza della configurazione di un rapporto tributario sostanzialmente unico con pluralità di soggetti passivi, che trova poi la sua corretta collocazione processuale nell’ambito dell’istituto del litisconsorzio necessario originario. Vi è un accertamento unico (art. 40, d.p.r. n. 600 del 1973), che riguarda inscindibilmente una pluralità di soggetti» (art. 5 Tuir), vale a dire la società e i soci, in quanto l’accertamento del reddito societario (ai fini Ilor) è lo stesso accertamento (frazionato) che interessa i soci (ai fini Irpef); pertanto, sussiste litisconsorzio necessario originario tra società e soci. Viceversa, tale ipotesi non ricorre, quando il contribuente svolga una difesa sulla base di eccezioni personali, come la qualità di socio o la decadenza dal potere di accertamento, o che riguardino la ripartizione del reddito tra i soci (nel qual caso il vincolo del litisconsorzio opera soltanto nei confronti di tutti i soci). Sussiste il presupposto del litisconsorzio necessario originario, anche se all’attività di accertamento non sia seguita la notifica dei relativi avvisi a tutti i soggetti interessati, essendo sufficiente che sia notificato ed impugnato almeno un avviso di accertamento. Il fatto che l’Amministrazione finanziaria non notifichi gli avvisi di accertamento a tutti i soggetti interessati non può impedire la celebrazione del giudizio nella completezza del contraddittorio. Tale omissione, semmai, impedisce poi al Fisco, eventualmente vittorioso, di procedere alla riscossione nei confronti dei soggetti che, pur avendo partecipato al giudizio in veste di litisconsorti necessari, non abbiano ricevuto notifica del relativo avviso; sarà cura dell’Amministrazione finanziaria competente, se ancora nei termini, provvedere alla notifica dei necessari atti impositivi che possono poi eventualmente legittimare la riscossione. Di conseguenza, per rendere proficuo l’eventuale esito favorevole del giudizio litisconsortile, l’ufficio finanziario competente ha l’onere di notificare l’avviso di accertamento a tutti i soggetti interessati, fatta salva la possibilità di procedere nei confronti dei soci in quanto obbligati solidali, per i debiti tributari della società (vale a dire per l’Ilor), ai sensi degli artt. 2267, 2291, 2313 c.c.


Angelo  Buscema


27 Marzo 2009


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Corte di Cassazione, sez. trib., sentenza 6 marzo 2009, n. 5549


Rilevata preliminarmente l’inammissibilità del ricorso del Ministero dell’Economia e delle Finanze: nel caso di specie al giudizio di appello ha partecipato l’Ufficio periferico di Genova 3 dell’Agenzia delle Entrate (successore a titolo particolare del Ministero) e il contraddittorio è stato accettato dal contribuente senza sollevare alcuna eccezione sulla mancata partecipazione del dante causa, che così risulta, come costantemente ha rilevato la giurisprudenza di questa Corte (ex plurimis, v. Cass. n. 3557/2005), estromesso implicitamente dal giudizio, con la conseguenza che la legittimazione attiva a proporre il ricorso per cassazione spettava alla sola Agenzia.


Rilevato che la controversia concerne l’accertamento di un maggior reddito tassabile ai fini ILOR a carico della società di persone S. di A.S. & C. s.a.s. per l’anno 1996, il quale, ai sensi dell’art. 5, D.P.R. n. 917 del 1986 e 40, D.P.R. n. 600 del 1973, determina automaticamente l’imputazione di un maggior reddito di partecipazione tassabile ai fini IRPEF a carico dei soci;


Visto il principio affermato da queste Sezioni Unite secondo cui: «In materia tributaria, l’unitarietà dell’accertamento che è alla base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di persone e delle associazioni di cui all’art. 5 d.P.R. 22/12/1986 n. 917 e dei soci delle stesse e la conseguente automatica imputazione dei redditi a ciascun socio, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili ed indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso tributario proposto, anche avverso un solo avviso di rettifica, da uno dei soci o dalla società riguarda inscindibilmente sia la società che tutti i soci – salvo il caso in cui questi prospettino questioni personali – sicché tutti questi soggetti devono essere parte dello stesso procedimento e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto di essi; siffatta controversia, infatti, non ha ad oggetto una singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell’obbligazione dedotta nell’atto autoritativo impugnato, con conseguente configurabilità di un caso di litisconsorzio necessario originario. Conseguentemente, il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l’integrazione del contraddittorio ai sensi dell’art. 14 d.lgs. 546192 (salva la possibilità di riunione ai sensi del successivo art. 29) ed il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorzi necessari è affetto da nullità assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio» (Cass. S.U. n. 14815 del 2008);


Preso atto che nel caso di specie il giudizio è stato celebrato senza che fosse disposta né l’integrazione del contraddittorio nei confronti di tutti i litisconsorzi necessari, né la riunione dei ricorsi separatamente proposti dalla società e dai soci;


Considerato che la sentenza impugnata deve essere, quindi, ritenuta affetta da nullità e deve essere cassata unitamente a quella di primo grado con la conseguente remissione della causa al primo giudice;


Ritenuto che in ragione della novità del principio affermato vadano compensate le spese dell’intero giudizio.


P.Q.M.


la Corte Suprema di Cassazione dichiara l’inammissibilità del ricorso del Ministero dell’Economia e delle Finanze. Accoglie il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassa la sentenza impugnata e quella di primo grado e rinvia la causa innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Genova. Compensa le spese dell’intero giudizio.


Sent. n. 5262 del 5 marzo 2009 (ud. del 21 gennaio 2009) della Corte Cass., Sez. tributaria   


Fatto e Diritto – Rilevato che la controversia  concerne  l’accertamento di un maggior reddito tassabile ai fini  ILOR  a  carico  della  società  di persone “C.E.M. di P.L. & C. s.n.c.” per l’anno 1991, il quale, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 5 e D.P.R. n. 600 del 1973, art. 40,  determina automaticamente  l’imputazione  di  un  maggior  reddito  di  partecipazione tassabile ai fini IRPEF a carico dei soci;


    Visto il principio affermato da queste Sezioni Unite secondo cui: “In materia tributaria, l’unitarietà dell’accertamento che è alla  base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di persone e delle associazioni di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 5 e dei soci delle stesse e la conseguente automatica imputazione dei redditi a  ciascun socio, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili ed indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso tributario proposto, anche avverso un solo avviso di rettifica, da uno dei soci o dalla società riguarda inscindibilmente sia la società  che  tutti  i soci – salvo il caso in cui questi prospettino questioni personali -, sicchè tutti questi soggetti devono essere parte dello  stesso  procedimento  e  la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto di essi; siffatta controversia, infatti, non ha  ad  oggetto  una  singola  posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì gli elementi comuni della  fattispecie costitutiva dell’obbligazione dedotta nell’atto autoritativo impugnato, con conseguente  configurabilità  di  un caso di  litisconsorzio necessario originario. Conseguentemente, il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l’integrazione del contraddittorio ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14 (salva la possibilità di riunione  ai  sensi del successivo art. 29) ed il giudizio celebrato senza la partecipazione  di tutti i litisconsorzi necessari è affetto da nullità assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio” (Cass. S.U. n.  14815 del 2008);


    Preso atto che nel caso di specie il giudizio è  stato  celebrato  senza che fosse disposta né l’integrazione del contraddittorio  nei  confronti  di tutti i litisconsorzi necessari, né la riunione  dei  ricorsi  separatamente proposti dalla società e dai soci;


    Considerato che la sentenza  impugnata deve essere, quindi, ritenuta affetta da nullità e deve essere cassata unitamente a quella di primo grado con la conseguente remissione della causa al primo giudice;


    Ritenuto che in ragione della  novità del principio affermato vadano compensate le spese dell’intero giudizio.


    P.Q.M. – La Corte Suprema di Cassazione


    Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e quella di primo grado e rinvia la causa innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di  Prato.


Compensa le spese dell’intero giudizio.


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