IL PAGAMENTO
CON MEZZI DIVERSI DAL DENARO
Premessa.
Nella
pratica commerciale accade ormai regolarmente che il cliente effettui il
pagamento non già con denaro contante, ma con altri mezzi (assegni bancari,
cambiali, ecc.).
Tale
operazione deve essere accuratamente considerata, in quanto può determinare il
sorgere di problemi fiscali, sia ai fini dell’IVA, sia ai fini delle imposte
dirette.
In
entrambi i settori, infatti, il momento del pagamento svolge un ruolo centrale,
in quanto da esso nasce il presupposto impositivo.
D’altronde,
per l’individuazione di tale momento la norma non detta dei criteri di
individuazione specifici, sicchè occorre rifarsi alla disciplina sostanziale
dei rapporti giuridici sottostanti.
Le norme rilevanti ai fini
dell’individuazione del momento del pagamento.
Vediamo adesso quali sono le norme che fanno
riferimento al momento del pagamento come presupposto di imposta.
IVA
Il comma 3 dell’articolo 6 fissa la regola in base
alla quale le prestazioni di servizi si
considerano effettuate all’atto del
pagamento del corrispettivo.
Il comma 4, poi, afferma che, se, anteriormente alla cessione del bene o alla
prestazione del servizio, sia pagato in tutto o in parte il corrispettivo,
l’operazione si considera effettuata, limitatamente all'importo o pagato, alla data del pagamento.
IRPEF/IRAP
L’articolo
50 comma 1, dettato a disciplinare il reddito di artisti e professionisti,
dispone che il loro reddito è costituito dalla differenza tra l’ammontare dei compensi percepiti nel periodo di imposta,
anche sotto forma di partecipazione agli utili, e quello delle spese sostenute nel periodo stesso
nell’esercizio dell’arte o della professione, salvo eccezioni previste.
Al
riguardo, il Ministero delle Finanze ha confermato che il principio c.d. di cassa
rimanda al concetto di “effettiva percezione”, ossia di “materiale
disponibilità” della somma.
IRPEF/IRPEG
Individuare il corretto
momento in cui considerare effettuato un pagamento è anche rilevante anche per
le imprese. Si pensi ad esempio, alla possibilità di dedurre la svalutazione
dei crediti esistenti in bilancio alla chiusura dell’esercizio, disciplinata
dall’articolo 71 Tuir : in tale caso, infatti, poiché l’incasso fa chiudere il
correlativo credito il credito verso il cliente, si abbassa il totale dei
crediti dal quale deriva l’importo massimo della svalutazione fiscalmente
deducibile. Almeno in questo caso si può comunque trovare un conforto nel
principio contabile CNDCR n. 14, cui si rinvia.
SOSTITUTI DI IMPOSTA E RITENUTA
Da non
sottovalutare neanche i problemi che si possono presentare ai fini
dell’effettuazione della ritenuta, posto che essa è ancorata proprio al momento
di effettuazione del pagamento.
Potrebbe
succedere, infatti, che il debitore consideri come effettuato un pagamento ordinato
il 30 dicembre, ma del quale il cliente ha notizia da parte della banca il 3
gennaio. Al riguardo, si segnala che secondo il Ministero delle Finanze il
cliente dovrebbe rifarsi a quanto contenuto nel 770 o nella certificazione,
mentre invece la giurisprudenza ritiene legittimo che le due dichiarazioni non
coincidano.
I mezzi diversi dal denaro e
le soluzioni.
Bancomat o carta di credito
Nell’ipotesi di pagamento
con bancomat o carta di credito, non si pongono particolari problemi, stante
che la particolarità sta solo nel fatto che il pagamento, anzichè essere
certificato dalle banconote, viene certificato dalle ricevute documentanti
l’utilizzo di detti titoli.
Assegno
Simile situazione per
l’assegno, stante che il pagamento deve considerarsi avvenuto al momento della
consegna del titolo al cedente, a prescindere dunque da eventuali successivi
protesti (così la C.T.C., sez. XIV, 18 gennaio 1996, n. 106).
Cambiale
Più sofferta è invece la
questione, se a pagamento di un debito viene rilasciata una cambiale (a
prescindere dalla clausola pro soluto o pro solvendo). Essa, invero, non può
ritenersi un titolo assimilabile all’assegno, bensì solo una promessa di
denaro, per cui la sua consegna non fa scattare l’obbligo impositivo (così
Corte di Cassazione, sentenza n. 843 del 26.3.1974; C.T.C. n. 3932/02). Come
anticipato, esiste però altra tesi che non condivide tale differenza,
individuando anzi nella cambiale un titolo eguale all’assegno (C.T. primo grado
di Milano, Sentenza del 16.3.1985 e R.M. n. 352856 del 29.3.1983), a meno che
vi sia apposta la clausola “non cedibile in via ordinaria”, nel qual caso
infatti il pagamento si considera effettuato alla scadenza delle rate previste
in base agli accordi intervenuti tra le parti.
Bonifico bancario
In caso di pagamento con
bonifico bancario, l’Amministrazione Finanziaria (RM n. 551041/1989 e c.m. n.
134/94) al momento in cui il cedente riceve notizia dell’avvenuto
accreditamento delle somme spettanti.
Emissione di
mandato
Analogo discorso va poi
fatto in caso di pagamento con emissione di mandato, modalità tipica negli enti
pubblici. Anche in questa fattispecie, dunque, occorre consioderare il
pagamento soltanto al momento in cui il cedente riceve notizia dell’avvenuto
accreditamento delle somme spettanti.
Ricevute bancarie
In caso di pagamento
mediante ricevute bancarie, occorre tenere presente che esse altro non sono che
un mandato all’incasso conferito alla banca da parte del creditore. Lo stesso
principio contabile n. 15 CNDCR stabilisce che il credito non va rimosso dalla
contabilità finchè non avviene l’incasso, e l’importo accreditato dalla banca
va considerato come un debito verso la stessa. In considerazione di quanto
suddetto, il pagamento deve considerarsi avvenuto alla data in cui il creditore
riceve la comunicazione che l’importo è stato incassato dalla banca (così la
C.T. di primo grado di Livorno, n. 2393/1990). Evidentemente, nel caso in cui
l’emissione della ricevuta bancaria sia connessa ad una fattura già emessa,
questo discorso viene a cadere, ma solo per l’aspetto Iva, in quanto ai fini
della tassazione per cassa (Irpef e Irap di artisti e professionisti)
l’emissione della fattura non coincide con l’avvenuto pagamento.
novembre 2003
Danilo Sciuto
dottore commercialista in Catania