I limiti alle indagini finanziarie

Una importante delucidazione sui limiti alle indagini finanziarie imposti dalla Legge al Fisco

Come abbiamo già avuto modo di acclarare – sia attraverso la lettura della normativa di riferimento che della circolare di prassi n. 32/2006 – l’indagine creditizia e finanziaria costituisce un’autonoma attività istruttoria che può essere esercitata anche indipendentemente da precedenti attività di controllo, quali verifiche o ispezioni documentali, sia pure nell’osservanza delle regole fissate dai novellati numeri 7) degli artt. 32 del D.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del D.P.R. n. 633 del 1972, a differenza di quanto previsto dal numero 6-bis), pur essi novellati, che invece necessitano sempre dell’attivazione di una preventiva procedura di accertamento, ispezione o verifica.

La documentazione ottenuta dagli Enti creditizi/postali viene analizzata a cura dell’organo procedente al fine di riscontrare direttamente se le movimentazioni – attive (accreditamenti) e passive (prelevamenti) – ivi evidenziate siano o meno coerenti con la contabilità del soggetto sottoposto a controllo, ovvero non siano imponibili o non rilevino per la determinazione del reddito e/o della base imponibile IVA, come anche, con riguardo alle persone fisiche, non risultino compatibili con la loro complessiva capacità contributiva.

Qualora, invece, alle predette movimentazioni non sia possibile dare immediata rilevanza e concludenza ai fini dell’accertamento, l’ufficio procedente, pur nell’ambito delle sue autonome valutazioni discrezionali, può avviare il contraddittorio con il contribuente.

In particolare, ai fini reddituali, il numero 2) del comma 1 dell’art. 32 del D.P.R. n. 600 del 1973 prevede che i dati e gli elementi risultanti dai rapporti e dalle operazioni intercettati ai sensi del successivo numero 7) o rilevati secondo la particolare procedura di cui all’art. 33, secondo e terzo comma, sono posti a base delle rettifiche e degli accertamenti previsti dagli artt. 38, 39, 40 e 41 se il contribuente non dimostra che ne ha tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto ad imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine.

Analogamente, il medesimo numero 2) prevede che, alle “stesse condizioni” (mancata considerazione in dichiarazione e rilevanza fiscale), i prelevamenti o gli importi riscossi nell’ambito di tali rapporti od operazioni e non risultanti dalle scritture contabili, nel caso in cui il soggetto controllato non ne indichi l’effettivo beneficiario, sono considerati ricavi o compensi e accertati in capo allo stesso soggetto.

 

Il principio espresso dalla Corte di Cassazione

 

Con sentenza n. 25132 del 30 novembre 2009 (ud. del 15 ottobre 2009) la Corte di Cassazione ha affermato che il diritto tributario accorda all’Amministrazione finanziaria diverse metodologie di accertamento e talune previsioni di agevolazione dell’assolvimento dell’ordinario onere della prova posto a carico della medesima in merito alla sussistenza della pretesa fiscale fatta valere. Conseguentemente, l’art. 32 del D.P.R. n. 600/1973 relativo alle indagini sui conti correnti e rapporti finanziari intrattenuti dal contribuente può essere invocato – in ossequio alle condizioni ivi previste – soltanto in quanto coniugato e coerente con la metodologia seguita per l’accertamento del reddito imponibile.

La sentenza, infatti, individua i limiti applicativi della disposizione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 1, n. 2.

La Corte richiama, innanzitutto, dei propri precedenti, in forza dei quali ha “ripetutamente ritenuto (Cass. nn. 7766/2008,7329/2003, 7267/2002) che in tema di accertamento delle imposte sui redditi, la presunzione legale relativa posta dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2, vincola l’Ufficio tributario ad assumere per certo che i movimenti bancari effettuati sui conti correnti intestati al contribuente siano a lui imputabili, senza che risulti necessario procedere all’analisi delle singole operazioni, la quale è posta a carico del contribuente, in virtù dell’inversione dell’onere della prova. In particolare, si è osservato (Cass. n. 13819/2007) che, in tema di accertamento delle imposte dirette, il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 1, n. 2, introduce una presunzione legale relativa a carico del contribuente che sia titolare di conti correnti bancari. Ciò significa che la stessa legge ritiene certo fino a prova contraria, che deve essere fornita dal contribuente, che tutti i movimenti di un conto corrente intestato al contribuente sono al medesimo imputabili (si vedano, tra le più recenti, le seguenti sentenze della Corte di cassazione: 5 ottobre 2007, n. 20858; 27 luglio 2007, n. 16720; 13 giugno 2007, n. 13819; 21 marzo 2007, n. 6743; 8 settembre 2006, n. 19330; 23 giugno 2006, n. 14675)“.

Prosegue la Corte: “la disposizione in esame non è però norma che di per sè legittima l’accertamento a carico di qualunque soggetto che abbia intestato un conto corrente, ma è norma che, nell’ambito di un accertamento che abbia giustificazione in diverse norme (artt. 38 e 39 dello stesso D.P.R.) consente di accertare il reddito (o i ricavi) del contribuente, con agevolazione probatoria (inversione dell’onere della prova) in favore del Fisco. Il legislatore, in altre parole, da rilievo normativo, connotandola quale presunzione juris tantum, alla massima di esperienza che le rimesse in un conto corrente di un contribuente siano normalmente derivate dalla sua attività, bandendo ogni velleità interpretativa che potesse considerare le movimentazioni bancarie attinenti a situazioni equiparabili a patrimoni separati o simili fattispecie. Ricondotta la movimentazione bancaria alla attività del contribuente soggetto ad accertamento (connotazione normativa della fattispecie reale) la legge pone a carico del contribuente medesimo l’onere probatorio che la situazione reale è diversa dalla ricostruzione normativa (per es. perchè si tratta di acquisti ereditari, di operazioni bilanciate, di redditi per cui già sono state pagate le imposte, ecc.)“.

La presunzione opera pertanto sul quantum debeatur e non già sull’accertamento dell’an che deve trovare la sua giustificazione in altre norme.

La Cassazione cassa quindi la sentenza della CTR che è pervenuta al riconoscimento dell’illegittimità dell’accertamento solo sul non corretto rilievo interpretativo delle risoluzioni ministeriali sopra citate, che valgono solo per gli Uffici finanziari in virtù del vincolo gerarchico (Cass. n. 21154/2008) e non dei superiori principi che divengono parte integrante, e sostitutiva per quanto di ragione, della relativa motivazione.

Infatti il soggetto accertato è indiscussamente una lavoratrice dipendente e in base alla sola disponibilità di conti correnti le si attribuisce la qualità lavoratrice autonoma, senza dimostrare se aliunde fosse legittimo l’accertamento a suo carico“.

 

 

19 gennaio 2010

Francesco Buetto

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