Le novità in materia di sanzioni

 

Con circolare n. 12/E del 12 marzo 2010, l’Agenzia delle entrate ha formalizzato le risposte fornite in occasione dei recenti incontri con gli esperti della stampa specializzata.


In questo nostro intervento puntiamo l’attenzione sulle risposte fornite in materia di sanzioni, cui è dedicato un apposito paragrafo della circolare pubblicata.




Definizione agevolata delle sanzioni




La definizione agevolata della sanzione, ex art. 17 del D.Lgs. n. 472 del 18/12/1997 – attraverso il versamento in misura ridotta entro il termine per proporre ricorso – determina l’estinzione della potenziale controversia afferente la contestata violazione delle norme tributarie con l’effetto che colui che se ne è avvalso non potrà invocare l’esito positivo dell’eventuale contenzioso radicatosi in ordine alla violazione sottesa alla sanzione definita.


Quindi, nell’ipotesi in cui il contribuente abbia versato il quarto della misura afflittiva connessa ad una pretesa impositiva e, contestualmente, abbia adito il Giudice tributario per contestare la maggiore imposta richiesta, la sentenza che dovesse definire il giudizio, negando la sussistenza della violazione, non dà comunque titolo alla ripetizione di quanto percepito dall’Ente impositore in base alla definizione agevolata della sanzione, stante l’intangibilità della definizione stessa.


In pratica è una libera scelta del contribuente quella di definire, intanto, l’aspetto sanzionatorio, e poi eventualmente contestare il merito dell’atto, senza ripercussioni sulle sanzioni.


Tale principio – afferma l’A.F. – è stato affermato dalla Cassazione relativamente all’analoga procedura di definizione agevolata delle sanzioni di cui all’abrogato art. 58, quarto comma, del D.P.R. n. 633/1972 (v. Cass. 11154/06, 12695/04, 1853/00, Cass. n. 12447 del 27/05/2009, in senso conforme Cass. n. 19558 del 16/07/2008, n. 13042 del 14/07/2004).




Applicabilità dell’art. 101 c.p.c. al processo tributario




La legge n. 69 del 18/06/2009, ha introdotto all’art. 101 c.p.c. la previsione secondo cui il giudice, se ritiene di porre a fondamento della decisione una questione rilevata d’ufficio, riserva la decisione, assegnando alle parti a pena di nullità un termine non inferiore a 20 e non superiore a 40 giorni per il deposito in cancelleria di memorie concernenti osservazioni sulla questione.


Con tale modifica, il legislatore, sulla falsariga di quanto già previsto per il giudizio di legittimità dall’art. 384, terzo comma, c.p.c., ha previsto che, anche nei gradi di merito, le parti possono depositare memorie scritte, ogniqualvolta il giudice decida di porre a fondamento della decisione una questione rilevata d’ufficio.


Per le Entrate, “tale modifica dovrebbe trovare applicazione anche nel processo tributario in quanto nel D.Lgs. n. 546 del 31 dicembre 1992 non sussistono norme che risultino incompatibili con tale disposizione (quindi il novellato art. 101 c.p.c. trova applicazione quando la Commissione tributaria intende porre a fondamento della decisione una questione rilevata d’ufficio come, ad esempio, il difetto di giurisdizione ai sensi dell’art. 3, comma 1, del D. Lgs. n. 546 del 1992)”.




La sottoscrizione degli atti di accertamento




Le regole per la sottoscrizione degli avvisi di accertamento sono dettate dal c. 6 dell’art. 5 del regolamento di amministrazione dell’Agenzia delle entrate.


Il citato articolo prevede che “…gli avvisi di accertamento sono emessi dalla direzione provinciale e sono sottoscritti dal rispettivo direttore o, su delega di questi, dal direttore dell’ufficio preposto all’attività accertatrice ovvero da altri dirigenti o funzionari, a seconda della rilevanza e complessità degli atti”.


Non è necessario che la delega sia allegata.


La giurisprudenza ha più volte escluso l’obbligo di allegare la delega di firma (cfr. Cass. n. 28036 del 30/12/2009, in senso conforme Cass. n. 874 del 15/01/2009, n. 13908 del 28/05/2008 e n. 3058 del 6/12/2007).




Ricorrenza del Santo patrono. Termini processuali




La ricorrenza del Santo patrono non è considerata giorno festivo ai fini della proroga dei termini processuali prevista dall’art. 155 c.p.c..


Eccezion fatta per la festa dei Santi Pietro e Paolo con riferimento al comune di Roma, la festa del Santo patrono, ai fini del compimento di atti giuridici, non può essere considerata giorno festivo, non essendo inserita nell’elenco delle festività di cui all’art. 2 della legge 27/05/1949, n. 260.


Pertanto nel caso in cui la scadenza dovesse coincidere con la ricorrenza del Santo patrono, non è possibile procedere agli adempimenti il giorno seguente non festivo.



Sospensione dell’esecuzione dell’avviso di accertamento




In ordine alla problematica di cui all’art. 47 del D.Lgs. n. 546/1992 – che consente al contribuente di chiedere al giudice la sospensione dell’esecuzione dell’atto impugnato – l’Agenzia delle Entrate ha confermato l’orientamento espresso nella circolare n. 98/E del 23/04/1996, secondo cui l’istanza di sospensione “è ammissibile per l’avviso di accertamento dei tributi, nelle sue varie forme di rettifica delle dichiarazioni di accertamenti d’ufficio e di accertamento valori, per l’avviso di liquidazione del tributo, per il provvedimento che irroga la sanzione, per il ruolo e la cartella di pagamento e per l’avviso di mora”, nonché nella circolare n. 291/E del 18/12/1996, in cui si è riconosciuto che “l’esecutività del ruolo può arrestarsi anche per effetto di un precedente provvedimento di sospensione dell’efficacia dell’avviso di accertamento del tributo”.


Peraltro, osserva la C.M. n.12/2010 “non è ammessa l’impugnazione della cartella di pagamento al solo fine di chiederne la sospensione dell’esecuzione, posto che, ai sensi dell’art. 19, comma 2, del D.Lgs. n. 546 del 1992, la cartella è impugnabile esclusivamente per vizi propri”.


Peraltro, la valutazione della gravità ed irreparabilità del danno di cui all’art. 47 del D.Lgs. n. 546/1992 va puntualmente riferita alle condizioni esistenti alla data di scadenza della cartella di pagamento emessa in esecuzione dell’avviso di accertamento, posto che prima di tale momento la condizione dell’esistenza e dell’attualità di un danno grave ed irreparabile può difficilmente configurarsi.


Inoltre, la valutazione della concreta ed effettiva sussistenza della gravità ed irreparabilità del danno va fatta tenendo presente anche la possibilità che al contribuente possa essere concessa la dilazione del pagamento di cui all’art. 19 del D.P.R. n. 602 del 1973. In particolare, il danno grave ed irreparabile va valutato in relazione all’ammontare ed alla scadenza delle rate in cui può essere dilazionato il debito.




Autorizzazione all’appello




Con riferimento all’assetto organizzativo precedente all’attivazione delle Agenzie fiscali, l’orientamento dei giudici di legittimità si è consolidato nel senso che “l’esistenza di una autorizzazione rilasciata da organo competente e prima della proposizione dell’appello principale costituisce presupposto processuale, la cui mancanza determina l’inammissibilità dell’appello, rilevabile in ogni stato e grado del giudizio, e che pur non dovendo detta autorizzazione essere notificata alla controparte né sussistendo l’obbligo di riportarne gli estremi nell’atto di impugnazione, è necessario che essa (non una attestazione relativa alla sua esistenza) sia depositata fra gli atti di causa, necessariamente nell’ambito del giudizio di secondo grado, per consentire al giudice di verificare la sua esistenza e validità con riguardo al soggetto autorizzante e ai tempi di rilascio di tale autorizzazione” (cfr. Cass. n. 27052 del 13/11/2008; in senso conforme, Cass. n. 26522 del 5/11/2008; n. 21236 del 6/08/2008; n. 1914 del 29/01/2008).


Ai fini dell’ammissibilità dei ricorsi in appello notificati al contribuente è, quindi, sempre necessario che l’autorizzazione all’appello sia depositata in Commissione tributaria regionale.


In particolare, la Corte di cassazione ha chiarito che “l’autorizzazione a proporre appello può essere prodotta, con effetti retroattivi, nel corso del relativo giudizio, fino alla udienza di discussione del ricorso innanzi alla commissione tributaria regionale (v. tra le altre Cass. n. 12702 del 2004), posto che, se è vero che l’autorizzazione deve essere anteriore alla proposizione del gravame, è tuttavia sufficiente che essa sia depositata fra gli atti di causa nell’ambito del giudizio di secondo grado – e non necessariamente entro il termine di costituzione – (v. Cass. n. 4747 del 2004 e n. 20516 del 2006)” (cfr. Cass. n. 26526 del 5/11/2008).


Con l’istituzione delle Agenzie fiscali, la stessa Corte di cassazione ha ritenuto non più suscettibile di applicazione l’art. 52, c. 2, del D.Lgs. n. 546/1992, in quanto da tale norma non possono farsi discendere condizionamenti al diritto delle Agenzie di appellare le sentenze ad esse sfavorevoli delle Commissioni tributarie provinciali (Cass., Sez. un., n. 604 del 14/01/2005, seguita, da Cass. n. 25382 del 2/12/2009).


Tuttavia, la nota d’Agenzia ricorda che comunque sono state impartite istruzioni alle articolazioni periferiche affinché provvedano a depositare in giudizio l’autorizzazione all’appello e, in caso di mancato deposito dell’autorizzazione, procedano sollecitamente al deposito dell’originale dell’autorizzazione rilasciata dalla Direzione regionale anteriormente alla proposizione dell’appello.




9 aprile 2010


Roberta De Marchi

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