La durata della verifica della Finanza non è ancora oggetto di decisione di Cassazione

 

Con sentenza n. 26689 del 18 dicembre 2009 (ud. del 5 novembre 2009) la Corte di Cassazione si è occupata di una problematica che deriva dalla corretta applicazione dell’art. 12, comma 5, dello Statuto del contribuente: la durata della verifica.


Analizziamo la sentenza.




Fatto e Diritto




La società contribuente ha impugnato l’avviso di accertamento con cui è stato rettificato il reddito d’impresa per il 1999, ai fini IRPEG, IRAP ed IVA, sostenendone l’invalidità per violazione della L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 5, in quanto la verifica presso la sede sociale si era protratta oltre i termini previsti da detta norma, essendosi svolta dall’8 febbraio al 5 giugno 2006, e contestando specificamente le varie “riprese” fiscali.


La C.T.P. ha accolto il ricorso, ritenendo nullo l’atto impositivo, in quanto risultato di accertamento condotto in violazione di principi fondamentali di tutela del contribuente, “affermando, quanto alla permanenza della Guardia di finanza oltre i termini di cui al citato art. 12, comma 5, che la violazione delle prescrizioni temporali nel procedimento di verifica tributaria non fosse altro che una violazione di norme procedimentali nella formazione degli atti amministrativi ai quali consegue, sempre, per principio normativo generale, la nullità dell’atto emanato”.


La C.T.R. ha accolto l’appello dell’Ufficio, sul presupposto che non vi fosse stata decadenza dal potere accertativo per inosservanza del predetto termine, in quanto ai sensi dell’art. 12, comma 7, L. cit., l’avviso di accertamento non può essere emanato prima di sessanta giorni dal rilascio di copia del p.v.c. al contribuente; tuttavia, tale norma di garanzia fa esclusivo riferimento alla chiusura della verifica fiscale, non anche alla chiusura del contraddittorio tra Ufficio e contribuente; in ogni caso, il termine non poteva considerarsi perentorio in assenza di sanzioni per la sua inosservanza, pertanto, essendo meramente ordinatorio, a nulla rilevava il suo superamento, soprattutto alla luce dell’accuratezza e dell’approfondimento dell’accertamento effettuato.


Nel merito, riteneva motivato e fondato l’atto impositivo e che la contribuente non aveva fornito dimostrazione di fatti estintivi della pretesa nè del fondamento delle proprie contestazioni.


La società ha proposto ricorso per Cassazione, con quattro motivi, illustrato con memoria, nella quale chiede, in via principale, rilevarsi il giudicato esterno formatosi sul punto fondamentale, comune ad entrambe le cause (il presente giudizio relativo alla rettifica IVA, IRPEG ed ILOR per il 1999 e quello per sanzioni IVA per il 2000 deciso dalla C.T.R. Lombardia con la sentenza 1.2.08 passata in cosa giudicata) dell’invalidità dell’atto impositivo emesso sulla base di p.v.c., redatto all’esito di verifica protrattasi oltre i termini temporali della L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 5.


Con il primo motivo, la società, deducendo violazione della L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 5, art. 112 c.p.c., (in rel. art. 360 c.p.c., nn. 3 e 4) e vizio di motivazione, “lamenta che la C.T.R. avrebbe confermato la pretesa fiscale pronunciandosi su un tema d’indagine (il decorso di almeno 60 giorni tra il rilascio del p.v.c. e l’emissione dell’avviso di accertamento, ai sensi dell’art. 12, comma 7, L. cit.) non trattato in primo grado e diverso da quello risolto dalla C.T.P. a favore della contribuente (annullamento dell’avviso per violazione del termine previsto dall’art. 12, comma 5, stessa legge per la permanenza dei verificatori presso la sede dell’impresa)”, chiedendo se, a causa di tale vizio, la sentenza d’appello debba essere annullata e se, nel caso in cui la permanenza della Guardia di finanza presso la sede della contribuente durante la verifica si protragga oltre i trenta giorni lavorativi (art. 12, comma 5 cit.), l’avviso di accertamento sia invalido, in quanto fondato su prove acquisite in modo illegittimo.


Propone, in via subordinata, altri tre motivi, concernenti le singole riprese fiscali in lite.




Il giudicato esterno


Rispetto alla dedotta questione di giudicato, la Corte ribadisce che: “ secondo il principio affermato dalle Sezioni Unite nella sentenza n. 13916/06, il giudicato esterno deve essere rilevato d’ufficio e anche per la prima volta nel giudizio di legittimità, purchè la parte che lo invoca produca copia autentica della sentenza, recante attestazione del passaggio in giudicato”.


Tale principio, secondo la citata sentenza, opera, a determinate condizioni, anche nel processo tributario e in relazione ad altro anno d’imposta (Cass. nn. 9512/09, 13087/08, 8214/08, 11226/07,24067/06,22036/06). In linea di principio, “si tratta dell’applicazione in materia tributaria del consolidato orientamento secondo cui, in tema di autorità del giudicato, allorquando due giudizi tra le stesse parti abbiano ad oggetto un medesimo negozio o rapporto giuridico ed uno di essi sia stato definito con sentenza passata in giudicato, l’accertamento compiuto in merito ad una situazione giuridica o la risoluzione di una questione di fatto o di diritto incidente su un punto decisivo comune ad entrambe le cause o costituente indispensabile premessa logica della statuizione contenuta nella sentenza passata in giudicato, precludono l’esame del punto accertato e risolto, anche nel caso in cui il successivo giudizio abbia finalità diverse da quelle che costituiscono lo scopo ed il “petitum” del primo (Cass. n. 11365/06, 19317/05)”.


Tuttavia, su tale assetto giurisprudenziale è intervenuta la Corte di giustizia CE, affermando che il diritto comunitario osta all’applicazione – in circostanze come quelle della causa principale (nella quale si assumeva che la cosa giudicata in una determinata causa, in quanto verte su un punto fondamentale comune ad altra causa, ha, su tale punto, una portata vincolante, anche se gli accertamenti operati in tale occasione si riferiscano ad un periodo d’imposta diverso) – di una disposizione del diritto nazionale, come l’art. 2909 c.c., in una causa vertente sull’IVA concernente un’annualità fiscale per la quale non si è ancora avuta una decisione giurisdizionale definitiva, in quanto essa impedirebbe al giudice nazionale investito di tale causa di prendere in considerazione le norme comunitarie in materia di pratiche abusive legate a detta imposta (Corte giust. 3 settembre 2009, in causa C-2/08, O.).


Un altro temperamento al criterio della “ultrattività” del giudicato tributario di cui alla sentenza della Cassazione a SS.UU. n.13916/06 deriva dall’altrettanto consolidato orientamento secondo cui, “affinchè una lite possa dirsi coperta dall’efficacia di giudicato di una precedente sentenza resa tra le stesse parti, è necessario che il giudizio introdotto per secondo investa il medesimo rapporto giuridico che ha già formato oggetto del primo; in difetto di tale presupposto, nulla rileva la circostanza che la seconda lite richieda accertamenti di fatto già compiuti nel corso della prima, in quanto l’efficacia oggettiva del giudicato non può mai investire singole questioni di fatto o di diritto (Cass. n. 14087/07). Del resto, questa Sezione ha anche riaffermato che, ai fini dell’incidenza di un giudicato su di una controversia non inerente il medesimo rapporto fondamentale, non può riconoscersi alcun effetto preclusivo sia alle statuizioni incidentali relative a rapporti pregiudiziali sia alla soluzione di singole questioni di fatto o di diritto, contenuta nella motivazione ed effettuata dal giudice solo per pronunciare sulla specifica situazione dedotta in giudizio (Cass. n. 16816/08)”.


La Corte, quindi, ribadisce – pronuncia n. 13916 del 13 giugno 2006 delle SS. UU. -, che “ l’accertamento afferente ad un periodo e ad un dato titolo non può influenzare quello inerente ad un diverso periodo ed ad un diverso titolo della pretesa, data la intuitiva differenza degli elementi pertinenti a ciascuno di essi (principi espressi oltre che da Cass. n. 14087/07, in motivazione, e 16816/08, cit., da Cass. nn. 8486/09, 15396/08, 13097/08, 8773/08,4607/08, 5943/07, 2438/07, rispetto ai quali non sono emersi elementi per discostarsi)”.


Per quanto interessa specificamente la problematica della durata della verifica, la Corte di Cassazione prende atto che “ la C.T.R. non si è espressa sulla sussistenza in concreto della violazione della L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 5, nè sulle conseguenze dell’accertamento di detta violazione, senza, in particolare, indagare in quale arco temporale (se coincidente, o meno, con il periodo indicato nell’art. 12, comma 5, L. cit.) siano stati effettivamente svolti gli accertamenti relativi alle contestazioni oggetto della presente controversia”.


Di conseguenza, non è applicabile alla fattispecie “ il dictum di Cass. n. 22036/06, secondo cui il giudicato formatosi sul’illegittimità dell’attività svolta dalla Guardia di finanza non può non spiegare i suoi effetti nelle controversie insorte tra le stesse parti in relazione ad accertamenti, riferiti a periodi d’imposta diversi, scaturiti dalla medesima attività di indagine”.


Nel caso di specie, invero, la C.T.R., con sentenza 1 febbraio 2008, ha annullato l’avviso di accertamento relativo a sanzioni per infrazioni in materia di IVA per il periodo di imposta 2000 (irregolare tenuta delle scritture di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 39, e per violazione degli artt. 35 e 53, D.P.R. cit.), scaturito dalla verifica della Guardia di Finanza da cui ha tratto origine anche l’avviso di accertamento oggetto del presente giudizio, relativo, invece, a rettifica del reddito d’impresa per il periodo d’imposta 1999 ai fini IVA, IRPEG ed ILOR.


Pertanto, il giudicato formatosi sull’illegittimità dell’avviso di accertamento relativo ad una data pretesa tributaria per un certo periodo d’imposta (nella specie, alle sanzioni IVA per il 2000) non può spiegare i suoi effetti nella controversia, pur insorta tra le stesse parti e in relazione ad accertamento scaturito da attività d’indagine (che si assume) contestuale, ma relativa a pretese tributarie non aventi il medesimo titolo e riferite a periodi d’imposta diversi.




La durata della verifica




Passando, quindi, all’esame del ricorso, la Corte accoglie il ricorso, nei termini qui di seguito precisati.


La C.T.R., invero, come emerge chiaramente dalla motivazione della sentenza impugnata, anzichè pronunciare sull’applicazione al caso di specie della L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 5, si è espressa in ordine ad un diverso tema d’indagine: il lasso di tempo intercorrente tra l’emissione del p.v.c. e quella dell’atto impositivo, di cui allo stesso art. 12, successivo comma 7”.


Sussiste, pertanto, la dedotta violazione dell’art. 112 c.p.c., che determina la nullità dell’impugnata sentenza, che va cassata con rinvio, dovendosi procedere a nuovo esame dell’appello erariale, riguardante anzitutto l’applicazione del termine di cui all’art. 12, comma 5, L. cit., “ e dovendosi indagare in quale preciso arco del periodo in cui si è sviluppata la verifica presso la sede sociale siano stati raccolti i dati su cui si fonda la contestazione di cui al presente giudizio (rettifica ai fini IVA, IRPEG ed ILOR per il 1999)”.



16 gennaio 2010
Francesco Buetto


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