Soggetti esterovestiti: gli elementi di prova che li individuano

L’esterovestizione della residenza fiscale

L’esterovestizione della residenza fiscale consiste, in estrema sintesi, nella fittizia localizzazione della residenza fiscale in Paesi o territori (fiscalmente privilegiati) diversi dall’Italia, dove invece  il soggetto effettivamente risiede, per sottrarsi agli adempimenti tributari previsti dall’ordinamento di reale appartenenza e beneficiare, al contrario, del regime impositivo più favorevole vigente nel paese a fiscalità privilegiata.

 

La stabile organizzazione 

Diverso è invece il concetto di “stabile organizzazione”, dove il soggetto estero pur venendo considerato come un contribuente “non residente”, viene assoggettato all’imposizione fiscale italiana per gli utili conseguiti nel territorio, attraverso l’esercizio della stabile organizzazione individuata all’interno dello Stato italiano.

E’ per questo che una società italiana non può essere considerata contemporaneamente  esterovestita se ad essa gli viene imputato un reddito derivante dalla presenza di una stabile organizzazione nello stesso Stato.

In caso di Esterovestizione, la società si considera a tutti gli effetti residente in Italia in quanto nel medesimo territorio, per la maggior parte del periodo d’imposta, è stata individuata una sede legale ovvero una sede amministrativa ovvero l’oggetto principale.

Pertanto, per individuare una società esterovestita ovvero una stabile organizzazione “celata” al fisco, bisognerà indirizzare l’attività operativa nell’acquisizione di elementi di prova idonei a dare rilevanza all’aspetto sostanziale dell’effettiva residenza della società.

In particolare, in riferimento al fenomeno dell’esterovestizione, si cercherà di individuare il luogo in cui si trova l’effettiva sede legale o quella amministrativa ovvero l’oggetto principale.

Ne discende che il fine ultimo di ogni attività di indagine da compiersi in caso di fenomeni di esterovestizione di soggetti italiani, consisterà nella dimostrazione “sostanziale” della residenza effettiva, in contrapposizione con quella formale, data dalla localizzazione della sede legale.

 

 

Elementi per individuare le società esterovestite

Quindi, sono di fondamentale importanza tutte quelle attività preparatorie finalizzate alla individuazione di soggetti esterovestiti, quali:

•  individuazione di soggetti che per loro caratteristica e loro conformazione societaria possono trarre particolare beneficio dal trasferimento di redditi all’estero mediante l’uso di società esterovestite;
• prodromiche attività di accesso e ricerca, finalizzate al rinvenimento di documentazione extracontabile, riguardante i rapporti intrattenuti dal soggetto verificato con la società che si ritiene esterovestita, al fine di acquisire documentazione probatoria idonea a dimostrare l’esistenza in Italia della sede dell’amministrazione o dell’oggetto principale di quest’ultima;
• acquisire tutti gli elementi utili per la determinazione del reddito della società esterovestita, nella considerazione che, trattandosi di un “evasore totale”, e cioè, di un soggetto sconosciuto al fisco italiano perché appunto localizzato in un Paese a fiscalità privilegiata, non sono sempre disponibili i dati contabili e di bilancio necessari per la ricostruzione dei suoi elementi reddituali, per cui   può essere necessario procedere ad una ricostruzione indiretta del fatturato.

 

Come detto in precedenza, il problema dell’individuazione della sede effettiva di una società formalmente estera si risolve, in sostanza, nella dimostrazione di una situazione di fatto.

 

 

Attività di investigazione per individuare le prove di esterovestizione 

Quindi l’attività ispettiva dovrà essere diretta, in primo luogo, alla raccolta di documenti aventi valenza probatoria, unitamente a tutte quelle notizie ed elementi acquisiti sul conto del soggetto esterovestito.

L’attività investigativa e di sviluppo dovrà essere condotta su diversi “step” tra loro complementari, che alla fine porterà all’acquisizione di frammentarie notizie che nel loro insieme costituiranno un quadro probatorio tanto più forte quanto maggiore saranno gli elementi acquisiti dagli operatori nell’ambito dell’attività investigativa e di ricerca.

Tale attività investigativa e di ricerca, a mero titolo esemplificativo, viene strutturata in una fase di:

• acquisizione di informazioni attraverso l’ausilio delle banche dati in uso all’Amministrazione Finanziaria; per mezzo di tali banche dati, è possibile individuare compagini societarie estere che detengono partecipazioni o il controllo in società italiane attraverso stretti legami societari ovvero mediante il controllo anche indiretto di società appartenenti al medesimo gruppo;
• raccolta di informazioni che possono essere reperite attraverso canali informativi di tipo mediatico (esempio pubblicità) o mediante la carta stampata; infatti attraverso tali fonti è possibile ottenere informazioni non disponibili sulle banche dati ufficiali e nel contempo è possibile ottenere informazioni circa eventuali ramificazioni all’estero dei vari gruppi societari;
• accessi presso i locali aziendali di società che si ritengono riconducibili al medesimo gruppo; gli accessi si dovranno pertanto estendere anche nei confronti della sede del contribuente sia esso persona fisica o giuridica, che comunque rivesta una carica direttiva o amministrativa in seno alla società che si ritiene esterovestita.

 

L’eventuale documentazione acquisita, andrà così comparata con le eventuali dichiarazioni rilasciate dai soggetti coinvolti nella gestione della società esterovestita.

 

 

Difesa del contribuente dalla presunzione di esterovestizione

In materia di esterovestizione, vi è una parte della dottrina che sostiene che il contribuente per discolparsi contro il rinvenimento da parte dell’Amministrazione finanziaria di documenti di natura extracontabile, dovrà cercare di orientare la propria difesa producendo documenti provenienti dal Paese estero, come ad esempio bilanci societari o atti costitutivi.

Pertanto la produzione di tali documenti costituirà per il contribuente un percorso molto oneroso, in quanto lo stesso dovrà implicitamente accettare le argomentazioni e le conclusioni dell’Amministrazione finanziaria in termini di  motivazione e onere della prova.

Il rinvenimento in sede di accesso presso un contribuente nazionale di documentazione afferente società estere ancorché facenti parte dello stesso gruppo societario, costituisce in punto di fatto e di diritto (1), un indice della effettiva localizzazione della stessa società in Italia.

Infatti, qualora l’effettiva direzione dell’attività operativa della società estera provenga da soggetti italiani, sarà possibile rinvenire non solo documentazione ufficiale ma anche corrispondenza interna tra i vari soggetti interessati anche a mezzo scambio di e-mail.

Quindi, una volta acquisita tale documentazione, specialmente quella di natura extracontabile, bisognerà cercare di collocarla nella giusta valenza ed efficacia che la stessa esplica ovvero a seconda se il fine dell’attività ispettiva è quello di individuare nel territorio dello Stato la “sede amministrativa” della società estera o l’oggetto principale”.

Infatti se la documentazione  di natura extracontabile inerisce ad operazioni di gestione ed amministrazione ovvero se il contenuto della stessa dimostri in maniera inequivocabile, che dalla sede italiana, vengono impartite le indicazioni nonché gli impulsi volitivi del management aziendale anche nei confronti della società formalmente estera,  si è già in possesso di una quadro probatorio idoneo ad individuare in Italia la reale sede della società estera e, quindi, un primo importante passo a considerarla esterovestita.

 

 

Esempi di prove di esterovestizione

A titolo esemplificativo, il rinvenimento dei sotto indicati documenti possono avere valenza probatoria per l’individuazione di una società esterovestita:

1. missive prodotte dall’amministratore con le quali vengono impartite direttive per il compimento di atti di gestione ovvero di autorizzazioni ad effettuare movimenti finanziari;
2. scritture private dalle quali si evince l’acquisizione dei diritti e l’assunzione delle obbligazioni sociali;
3. reports periodici, consultivi, budget nonchè progetti di bilancio ovvero bozze di bilanci rappresentanti il consolidamento di gruppo di tutte le società sia estere che italiane, riconducibili alle medesime persone fisiche che esprimono la proprietà;
4. atti pubblici o verbali informali di riunioni degli organi societari dai quali si desume che le decisioni  e le direttive vengono prese ed impartite dall’Italia.

 

Laddove invece l’attività ispettiva sia indirizzata all’individuazione del luogo ove viene svolto “l’oggetto principale” della società estera,  bisognerà localizzare attentamente dove viene svolta l’attività dell’impresa ovvero l’attività dovrà essere valutata sia dal punto di vista quantitativo che qualitativo avendo quindi riguardo, per le imprese:

a)    di trading, al luogo ove sono svolte le operazioni di vendita o al luogo in cui si realizza il fatturato maggiore, anche attraverso l’individuazione di società anche di diritto estero che attraverso una rete di agenti diramata su tutto il territorio nazionale, stipulano contratti di vendita per in nome e per conto della società esterovestita realizzando così il fatturato nel territorio dello Stato italiano;

b)    industriali, al luogo in cui si producono  i beni oggetto dell’attività o al luogo in cui tale produzione è più rilevante in termini di valore o di quantità (individuazione del ciclo produttivo che non sia però solo ausiliario o preparatorio all’attività in quanto costituirebbe una situazione negativa);

c)     di servizi, al luogo in cui detti servizi sono resi o al luogo in cui vengono stipulati i relativi contratti;

d)    miste, al luogo in cui si svolge l’attività predominante, secondo le regole ermeneutiche sopra descritte.

 

Concludendo, il reperimento della documentazione probatoria rappresenta quindi il primo passo dell’attività di indagine, necessaria per contrastare il fenomeno dell’estrerovestizione di società italiane e, solo attraverso un incrocio ed un approfondita attività investigativa svolta dagli operatori dell’Amministrazione finanziaria, sarà possibile delineare l’attività elusiva posta in essere dalla società esterovestita. 

 

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NOTE

(1)Nel caso in cui, nel corso di un accesso domiciliare venga rinvenuta documentazione riconducibile a società di diritto estero, l’Amministrazione Finanziaria è legittimata all’acquisizione della stessa anche sulla base di un costante orientamento giurisprudenziale. Infatti la sentenza n. 153 del 14.6.1995, depositata il 10.1.1996, della Corte di Cassazione – Sez. I, recita: “””una volta che gli organi preposti alle verifiche ed agli accertamenti accedono legittimamente in un luogo perché debitamente autorizzati, essi possono acquisire anche atti e dati riguardanti soggetti diversi dal titolare del domicilio nei cui confronti era stata chiesta ed ottenuta l’autorizzazione. La ratio ispiratrice della norma, infatti, è quella di tutelare il diritto del soggetto nei cui confronti l’accesso viene eseguito, non quella di crear una sorta di immunità delle indagini a favore di terzi siano o meno conviventi con l’interessato”””.

 

Paolo Giovanetti

10 Novembre 2007