La questione fiscale delle criptovalute nell’imposizione diretta

di Nomos

Pubblicato il 27 agosto 2021



Proponiamo un'analisi del trattamento fiscale delle criptovalute ai fini della imposte dirette, con particolare focus sugli articoli 67 e 68 del Testo Unico

Venendo all’ambito prettamente tributario, occorre riportare preliminarmente che la disciplina applicabile alle criptovalute non può prescindere da una qualificazione giuridica delle stesse.

Anche se, ad oggi, come già rilevato, la gamma degli istituti giuridici offerti dall’ordinamento non risulta sufficiente a fornire una qualificazione delle criptovalute.

In sostanza, alla data odierna le criptovalute non risultano disciplinate dal punto di vista giuridico, avendo il legislatore nazionale regolato il “fenomeno” esclusivamente ai fini della disciplina antiriciclaggio, come riportato in precedenza.

Normativa sull’antiriciclaggio che, com’è stato rilevato, a seguito delle modifiche apportate dal D.lgs 125/2019 definisce la “valuta virtuale” sia come mezzo di scambio che come strumento avente finalità di investimento.

L’impostazione anteriore al Dlgs 125/2019, secondo la quale la valuta virtuale si sostanziava solamente in un mezzo di scambio, risultava invece in qualche modo prossima a quella data dalla sentenza dalla Corte di Giustizia UE nella sentenza C-264/142 del 22/10/2015, causa nella quale, con riferimento ai bitcoin, è stato affermato che essi non hanno altre finalità che di “mezzo di pagamento”.

In particolare, secondo la Corte di Giustizia, le operazioni che consistono nel cambio di valuta tradizionale contro unità della valuta virtuale bitcoin (e viceversa), effettuate a fronte del pagamento di una somma corrispondente al margine costituito dalla differenza tra il prezzo di acquisto delle valute e quelli di vendita praticato dall’operatore ai propri clienti, costituiscono prestazioni di servizio a titolo oneroso.

È stato stabilito che le suddette prestazioni “costituiscono operazioni finanziarie in quanto tali valute siano state accettate dalle parti di una transazione quale mezzo di pagamento alternativo ai mezzi di pagamento legali e non abbiano altre finalità oltre a quella di un mezzo di pagamento”.

Sussistendo tali condizioni, secondo la Corte, le prestazioni di servizi in esame rientrano nella previsione di esenzione Iva di cui all’art. 135, § 1, lett. e) della direttiva 2006/112/CE.

Sul versante nazionale si è espressa, sostanzialmente nello stesso senso, la risoluzione n. 72/E del 02/09/2016 dell’Agenzia delle Entrate, secondo la quale:

  • l’attività di servizi che una società intende porre in essere, remunerata attraverso “commissioni”, pari alla differenza tra l’importo corrisposto dal cliente che intende acquistare/vendere bitcoin e la migliore quotazione reperita sul mercato, è da considerarsi quale prestazione di servizi esenti Iva ex art. 10, comma 1, n. 3) del DPR 633/1972;
     
  • ai fini della tassazione diretta, la società deve assoggettare ad imposizione i componenti di reddito derivanti dall’attività di intermediazione nell’acquisto e nella vendita di bitcoin, al netto delle relative spese inerenti a detta attività.

Inoltre, con riferimento ai bitcoin che a fine esercizio risultano nella disponibilità (a titolo di proprietà) della medesima società, l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto che gli stessi debbano essere valutati secondo il cambio in vigore alla data di chiusura dell’esercizio sulla scorta del valore normale, ai sensi dell’art. 9 del Tuir.

A tal fine l’autorità fiscale ha specificato che per “valore normale” si deve fare riferimento alla media delle quotazioni ufficiali rinvenibili sulle piattaforme online in cui avvengono le compravendite di bitcoin.

Inoltre, per quanto riguarda la tassazione ai fini delle imposte sul reddito dei clienti persone fisiche della società, la risoluzione n. 72/E/2016 ha specificato che “le operazioni a pronti (acquisti e vendite) di valuta non generano redditi imponibili mancando la finalità speculativa”.

Di fatto, l’Agenzia ha assimilato le operazioni relative alle criptovalute a quelle delle valute estere.

Il fatto è che tale assimilazione porterebbe ad applicare tutta la disciplina prevista dagli artt. 67 e 68 del Tuir per le persone fisiche “private”.

In particolare, l’art. 67, comma 1, lettera c-ter del Tuir ritiene espressiva di un’attività di investimento, con presunzione assoluta di legge – che non ammette, quindi, alcuna prova contraria – anche il (semplice) prelievo delle valute estere da depositi e conti correnti (oltreché le cessioni a termine).

Tale previsione viene in parte attenuata dal successivo comma 1-ter dello stesso art. 67, con il quale viene stabilito che le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di valute estere derivanti da depositi e conti correnti concorrono a formare il reddito a condizione che, nel periodo d’imposta in cui esse sono realizzate, la giacenza dei depositi e conti correnti complessivamente intrattenuti dal contribuente presso gli intermediari, calcolata secondo il cambio vigente all’inizio del periodo di riferimento, sia superiore a 51.645,69 euro per almeno sette giorni lavorativi continui.

La stessa Agenzia delle Entrate, in particolare la Direzione Regionale della Lombardia, con la risposta all’interpello (non pubblicata) n. 956-39/2018 del 22/01/2018, si è espressa nuovamente sul trattamento fiscale delle criptovalute, con riferimento agli investitori persone fisiche.

Nella risposta all’interpello in esame, l’Agenzia ha in particolare affermato che le operazioni di conversione di valuta virtuale, se detenute al di fuori del regime d’impresa, generano un “reddito diverso” tassabile, ai sensi dell’art. 67, comma 1, lettera c-ter) e comma 1-ter del Tuir, sulla base dei principi che regolano le operazioni aventi a oggetto le valute tradizionali.

Anche in tale ultimo documento di prassi l’autorità fiscale equipara dunque le valute virtuali alle valute estere, probabilmente nel tentativo di trovare una soluzione (in attesa di un inquadramento più organico) che medi tra le possibili funzioni, in un certo senso “a metà”  tra l’investimento finanziario e il mezzo di pagamento (rectius, mezzo di scambio), che questi nuovi asset digitali possono rivestire per gli investitori.

In sostanza, l’Agenzia assimila i redditi delle persone fisiche, derivanti dalle operazioni relative alle valute virtuali, agli analoghi redditi conseguiti in relazione alle valute estere.

In proposito, occorre rilevare che l’impostazione data dall’Agenzia delle Entrate in entrambi i documenti esaminati non appare condivisibile.

Ciò, in particolare, per effetto dell’erronea assimilazione delle criptovalute alle valute estere.

Va infatti constatato che la stessa normativa antiriciclaggio interna definisce, come in precedenza riportato, la valuta virtuale come “una rappresentazione di valore che non è necessariamente collegata a una valuta avente corso legale”, affrancandosi così da una “classificazione” delle criptovalute come valute estere.

A tal fine si è già avuto modo di specificare che, seppure non esista nell’ordinamento giuridico interno e anche comunitario una definizione di valuta estera, quest’ultima presenta necessariamente un legame con un territorio – ossia quello dello Stato o, comunque, come nel caso dell’euro, con un gruppo di Stati.

Le criptovalute, invece, non hanno alcun legame con un territorio: si tratta difatti di una rappresentazione digitale di valore che risulta generata e circolante nella “rete”, la quale non ha territorio – la “rete” non ha una dimensione fisica, né confini.

Così che risulta senz’altro...

..

[L'articolo continua nella Linea Guida n. 3/2021 ⬇ ]

 

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A cura del Comitato Scientifico di NOMOS

Venerdì 27 agosto 2021

 

Questo intervento è estrapolato dalla Linea Guida n. 3/2021 di NOMOS:

Nomos Centro di Ricerca in Diritto Tributario

LINEA GUIDA N. 3/2021

Le Criptovalute nell'ordinamento nazionale:

inquadramento dell'istituto e questioni in ambito civilistico e tributario

criptovaluteFormato: PDF

N. pagine: 34

Pubblicazione: Luglio 2021

 

INTRODUZIONE

Negli ultimi anni le criptovalute hanno assunto sempre maggiore rilievo nell’economia globale, con un "approccio" a tale strumento anche da parte dei c.d. "piccoli risparmiatori".

Ed infatti ultimamente si assiste ad un andamento esponenziale nell’utilizzo e acquisto di queste "rappresentazioni digitali di valore".

Tuttavia al sempre maggiore utilizzo delle criptovalute corrisponde tuttora una scarsa regolamentazione di tale "fenomeno", che determina delle forti criticità, sia a livello civilistico che, in particolar modo, fiscale.

Con la presente Linea Guida si prenderà quindi in considerazione la caratterizzazione delle criptovalute, al pari delle principali problematiche per gli operatori, esaminandone il relativo trattamento sia a livello giuridico che in termini di adempimenti tributari.

 

INDICE

1. Premessa: la blockchain come "base" di funzionamento delle criptovalute

2. Il "fenomeno" delle criptovalute, i token, le Initial Coin Offering (ICO) e il "focus" sugli Stati esteri

3. Cenni sull’inquadramento giuridico delle criptovalute: la disciplina antiriciclaggio italiana

4. La "questione fiscale" delle criptovalute nell’imposizione diretta

5. Criptovalute e monitoraggio fiscale: l’adempimento dichiarativo del contribuente tra fraintendimenti amministrativi e corretto inquadramento della fattispecie

6. Conclusioni

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