Presunzione di distribuzione degli utili: il caso spa partecipata da spa

Il principio di trasparenza, in attuazione del quale i redditi delle società sono imputati ai soci e tassati in capo a questi ultimi, opera in generale per le società di persone e i soggetti assimilati e per le società fiscalmente trasparenti per opzione. Per gli altri soggetti societari opera invece un criterio di netta “separazione fiscale” tra società e socio.
Esistono tuttavia situazioni nelle quali le stesse norme di diritto positivo individuano presuntivamente – ai fini tributari – una distribuzione di utili anche in assenza di deliberazione, come nel caso della presunzione di prioritaria distribuzione di utili e riserve di utili.
Inoltre, nell’ottica dell’amministrazione finanziaria, in determinate situazioni può essere promossa una visione “sostanzialistica” in grado di superare lo schermo giuridico-formale della società. È ciò che succede negli accertamenti, e nei contenziosi, imperniati sulla presunzione che alcune società di capitali fungano in realtà quale schermo societario per redditi che dovrebbero essere imputati ai soci.

presunzione di distribuzione di utili extracontabili in società a ristretta base societariaPresunzione di distribuzione degli utili: aspetti generali

La presunzione di distribuzione extracontabile di utili da parte delle società di capitali è stata ascritta all’ipotesi dell’abuso del diritto quando questo non era ancora stato “codificato” ad opera del D.Lgs. n. 128/2015, e tale nozione aveva “preso vita” e si era sviluppata nella giurisprudenza di legittimità come manifestazione diretta dei principi costituzionali.

In verità, alla luce di quanto si è poi detto e scritto sull’abuso, nonché delle nuove disposizioni normative in materia, tale nozione risulta confinata alle ipotesi residuali di comportamenti che non hanno alcuna plausibile motivazione che non sia fiscale.

Se infatti la fattispecie ha “sostanza economica” deve ritenersi non abusiva, e in ogni caso non lo è se sussiste una ragione extrafiscale non marginale.

A parere di chi scrive, la supposta distribuzione extracontabile degli utili societari, più che un comportamento fiscalmente abusivo del contribuente, appare riconducibile a un’iniziativa dell’amministrazione o del giudice, che, nonostante quanto dichiarato dal contribuente stesso (secondo disposizioni non fraintendibili e non strumentalizzate), ipotizzano una realtà differente (appunto, la distribuzione extracontabile degli utili, in assenza di riscontri e di evidenze formali).

L’ipotesi “distribuzione extracontabile = abuso” è stata sviluppata, in particolare, nella sentenza della Corte di Cassazione 10.06.2009, n. 13338.

La Corte ha deciso in questa circostanza attribuendo centralità all’impresa quale fenomeno sostanziale unitariamente ravvisabile, al di là “dello schermo delle personalità giuridiche delle singole società interessate alla gestione”.

Da tale lettura, l’impresa emerge come un’entità individuabile soprattutto in ragione della sua organizzazione e finalizzazione alla produzione o allo scambio di beni e servizi, piuttosto che per la sua apparenza formale.

 

Presunzione di distribuzione degli utili: indirizzo espresso dalla Cassazione

Secondo la Corte, la presunzione relativa all’imputazione ai soci degli utili extrabilancio delle società a ristretta compagine partecipativa non riguarda solamente il “primo grado” delle partecipazioni, “ma estende la sua efficacia anche al grado ulteriore, cioè quando, per effetto della partecipazione alla società di capitali titolare dell’impresa di un’altra società di capitali, che sia a sua volta a ristretta base sociale, la compagine sociale, per così dire, di secondo grado, sia ancora caratterizzata dalla ristrettezza”.

Il principio di diritto enucleato dalla Cassazione è il seguente:

“in attuazione del principio costituzionale di eguaglianza, formale (art. 3 Cost., comma 1) e sostanziale (art. 3 Cost., comma 2), e del principio costituzionale di capacità contributiva (art. 53 Cost., comma 1) e del principio, che ne è corollario, del divieto dell’abuso di diritto tributario, la presunzione dell’imputazione degli utili extrabilancio ai soci di una società di capitali K, a ristretta base sociale, opera anche nei confronti dei soci della società di capitali L, che sia socia della società K e che, a sua volta, sia a ristretta base sociale”.

 

In pratica, la Cassazione ha disconosciuto l’esistenza della persona giuridica “interposta”, valorizzando il “fenomeno economico sottostante alle forme giuridiche, al fine di assicurare il rispetto dei principi costituzionali in tema di doveri di solidarietà dei consociati secondo la loro capacità contributiva (art. 3 Cost., comma 2, e art. 53 Cost., comma 1)”.

 

Orientamento sfavorevole

Con ordinanza 02.02.2016, n. 1932, la quale la Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso proposto dell’Agenzia delle Entrate, relativo a un avviso di accertamento fondato sulla presunzione di distribuzione extracontabile di utili da parte di una s.r.l.

Secondo la CTR, in tale fattispecie il contribuente…

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