L’imposta di bollo è regolata dal D.P.R. n. 642/1972.
E’ opportuno rilevare che il predetto D.P.R. dispone, con riferimento alle fatture, che, qualora sulle stesse non risulti evidenziata l’IVA, deve essere applicata l’imposta di bollo.
Sarà però opportuno evidenziare, sulle medesime, che “trattasi di documenti emessi in relazione al pagamento di corrispettivi di operazioni assoggettate ad imposta sul valore aggiunto”, o frasi similari.
Bollo sulle fatture elettroniche: con quanto sopra, è stato affermato il principio, molto noto tra gli addetti al lavoro, che è quello di “alternatività del bollo all’IVA”.
Bollo sulle fatture elettroniche: casistica di applicazione
I casi di applicazione del bollo sulle fatture elettroniche, invece dell’applicazione dell’IVA, sono i seguenti:
- esenzione dal bollo, assoluta:
- come anticipato, le fatture e altri documenti sui quali è stato indicato che gli stessi sono relativi a corrispettivi assoggettati all’IVA;
- fatture emesse in relazione ad esportazioni di merci, fatture pro-forma e copie di fatture, che devono allegarsi per ottenere il benestare all’esportazione e all’importazione di merci, domande dirette alla restituzione di tributi restituibili all’esportazione (15, della Tabella, Allegato B, al detto D.P.R. n. 642/1972);
- operazioni intracomunitarie (Art. 66, comma 5, ultimo periodo, del D.L. 30 agosto 1993, n. 331, che recita: “La disciplina prevista agli effetti dell’imposta di bollo per le fatture e gli altri documenti relativi alle operazioni di importazione ed esportazione si applica anche alle fatture ed agli altri documenti relativi alle operazioni intracomunitarie”).
- come anticipato, le fatture e altri documenti sui quali è stato indicato che gli stessi sono relativi a corrispettivi assoggettati all’IVA;
- esenzione dal bollo, condizionata:
- fatture, note, conti e simili documenti, recanti addebitamenti o accreditamenti, anche non sottoscritti, ma spediti o consegnati pure tramite terzi; ricevute e quietanze rilasciate dal creditore, o da altri per suo conto, a liberazione totale o parziale di un’obbligazione pecuniaria:
- quando la somma non supera € 77,47, a meno che si tratti di ricevute o quietanze rilasciate a saldo per somma inferiore al debito originario, senza l’indicazione di questo o delle precedenti quietanze, ovvero rilasciate per somma indeterminata;
- per la quietanza o ricevuta apposta sui documenti già assoggettati all’imposta di bollo o esenti;
- per le quietanze apposte sulle bollette di vendita dei tabacchi, fiammiferi, valori bollati, valori postali e dei biglietti delle lotterie nazionali.
- quando la somma non supera € 77,47, a meno che si tratti di ricevute o quietanze rilasciate a saldo per somma inferiore al debito originario, senza l’indicazione di questo o delle precedenti quietanze, ovvero rilasciate per somma indeterminata;
Si rimanda alle esaustive tabelle di cui agli Allegati A e B, per l’esame della casistica delle fatture soggette o meno all’imposta di bollo.
Fatture con corrispettivi in parte con IVA e in parte senza IVA
Una particolare attenzione meritano quelle fatture che contengono una parte imponibile all’IVA ed una parte non soggetta ad IVA come, ad esempio, un rimborso spese.
A tal proposito, l’Agenzia delle Entrate, con Ris. del 3 luglio 2001, n. 98/E, con riferimento alle fatture di importo superiore a € 77, 47, comprendenti sia servizi assoggettati ad IVA., sia servizi fuori campo IVA, ebbe ad osservare che il beneficio di esenzione a favore delle fatture ed altri documenti di cui all’art. 6, della Tabella, Allegato A, al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 642, riguardanti il pagamento di corrispettivi di operazioni assoggettate ad IVA., non può in alcun modo essere esteso a corrispettivi esenti o fuori campo di applicazione IVA.
Di conseguenza, comunicò “che le fatture emesse a fronte di più operazioni, i cui corrispettivi in parte non sono assoggettati ad IVA, scontano l’imposta di bollo, nel caso in cui la somma di uno o più componenti dell’intero corrispettivo fatturato non assoggettato ad IVA, superi £ 150.000 (€ 77,47)”.
Tuttavia, è da evidenziare che, in dottrina, questa tesi non è pacifica in quanto si osserva che la richiesta di rimborso spese non costituisce un corrispettivo e, pertanto, l’imposta di bollo non sarebbe dovuta.
Questa tesi è rafforzata dal fatto che l’assolvimento dell’imposta di bollo attiene esclusivamente ai corrispettivi esenti o esclusi da IVA.
Bollo sulle fatture elettroniche: entità e soggetto su cui ricade l’obbligo di pagamento
E’stato anticipato che l’imposta di bollo è dovuta in ragione di € 2, a condizione che l’importo esente o escluso dall’IVA sia superiore a € 77,47.
L’Agenzia delle Entrate, con Ris. del 18 novembre 2008, n. 444/E, ha chiarito che l’obbligo di apporre il contrassegno sulle fatture o ricevute è a carico del soggetto che forma i predetti documenti e, quindi, li consegna o li spedisce.
Quindi, aggiunge, che sono solidalmente obbligati al pagamento dell’imposta tutte le parti che sottoscrivono, ricevono, accettano o negoziano atti, documenti o registri non in regola con le disposizioni del predetto D.P.R. n. 642/1972.
In particolare, in base all’art. 22, del detto D.P.R. n. 642/1972:
“la parte cui viene consegnato un atto non in regola con le disposizioni sul bollo, alla formazione del quale non abbia partecipato (E’ il caso del ricevente la fattura, ovvero il cessionario o committente), entro quindici giorni dalla data del ricevimento, deve presentare l’atto all’ufficio locale delle entrate e provvedere alla sua regolarizzazione col pagamento della sola imposta. In tale caso, la parte che ha provveduto alla regolarizzazione è esente da qualsiasi responsabilità (sia ai fini del tributo che ai fini sanzionatori), mentre la sanzione è irrogata nei confronti del solo soggetto che ha formato l’atto senza assolvere all’obbligo di pagare il tributo”.
Ma il bollo su quale soggetto ricade?
Secondo l’art. 1199 c.c., “Il creditore che riceve il pagamento deve, a richiesta e a spese del debitore, rilasciare quietanza e farne annotazione sul titolo, se questo non è restituito al debitore”.
Per le fatture, in genere, l’onere grava sul cessionario o committente e, in fattura, si evidenzia l’addebito ai predetti soggetti, ai sensi dell’art. 15, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633.
Il bollo e la fattura elettronica
L’art. 6, del D.M. 17 giugno 2014, regola l’assolvimento degli obblighi fiscali relativi ai documenti informatici ed, in particolare, anche sulle fatture elettroniche, oltre che su libri, registri ed altri documenti rilevanti ai fini tributari.
In quanto ai modi di pagamento, l’anzidetto art. 6 richiama l’art. 17, del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241.
Pertanto, in ordine al pagamento dell’imposta di bollo sulle fatture elettroniche emesse in ciascun trimestre solare, esso è effettuato entro il giorno 20 del primo mese successivo a ciascun trimestre, come segue:
- I° trimestre, entro il 20 aprile;
- II° trimestre, entro il 20 luglio;
- III° trimestre, entro il 20 ottobre;
- IV° trimestre, entro il 20 gennaio dell’anno seguente.
A tal fine, l’Agenzia delle Entrate comunica l’ammontare dell’imposta dovuta, all’interno dell’area riservata del soggetto passivo I.V.A. presente sul sito della stessa Agenzia, sulla base dei dati presenti nelle fatture elettroniche inviate attraverso il SdI (Sistema di interscambio di cui all’art.1, commi 211 e 212, della L. 24 dicembre 2007, n. 244). Il relativo pagamento può essere effettuato mediante:
- il servizio presente nella predetta area riservata, con addebito su conto corrente bancario o postale;
- oppure utilizzando il modello F24 predisposto dall’Agenzia delle Entrate.
Le fatture elettroniche, se soggette all’imposta di bollo, devono riportare una annotazione di questo tenore: “Imposta di bollo assolta ai sensi dell’art. 6, del D.M. 17 giugno 2014”.
Bollo sulle fatture elettroniche: codici da riportare in F24
In tema di codici da riportare sul modello F24 (se si adotta detta modalità di pagamento), la Ris. dell’Agenzia delle Entrate del 10 aprile 2019, n. 42/E, li ha così comunicati, aggiungendo che “devono essere inseriti nella sezione “Erario” in corrispondenza delle somme indicate nella colonna “Importi a debito versati”, specificando l’anno di riferimento:
- 2521 per il primo trimestre;
- 2522 per il secondo trimestre;
- 2523 per il terzo trimestre;
- 2524 per il quarto trimestre;
- 2525 per le sanzioni;
- 2526 per gli interessi”.
Con la modifica apportata dall’art. 17, comma 1, lett. a) e b), del D.L. 26 ottobre 2019, n. 124, all’art. 12-novies, del D.L. 30 aprile 2019, n. 34 (In vigore dal 27 ottobre 2019), è stato disposto che, ai fini del calcolo dell’imposta di bollo, l’Agenzia delle Entrate integra le fatture che non recano l’annotazione del suo assolvimento, servendosi di procedure automatizzate.
In caso di ritardato, omesso o insufficiente versamento, l’Agenzia delle entrate – a decorrere dall’invio al SdI dal 1° gennaio 2020 – comunica telematicamente al contribuente l’ammontare dell’imposta, della sanzione amministrativa (determinata ai sensi dell’art. 13, comma 1, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471), ridotta ad un terzo, nonché degli interessi dovuti fino all’ultimo giorno del mese antecedente a quello dell’elaborazione della comunicazione.
Qualora il contribuente non provveda al pagamento totale o parziale del debito comunicatogli, entro trenta giorni dal ricevimento della comunicazione, l’Agenzia delle Entrate lo iscrive a ruolo a titolo definitivo.
Seguiranno, con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, le disposizioni attuative di quanto disposto.
Inoltre, in sede di conversione del D.L. 26 ottobre 2019, n. 124, è stato aggiunto il comma 1-bis al predetto art. 6, del D.M. 17 giugno 2014.
Questo comma tende a semplificare gli adempimenti del contribuente, stabilendo che, nel caso gli importi dovuti non superino la soglia annua di € 1.000, “l’obbligo di versamento dell’imposta di bollo sulle fatture elettroniche può essere assolto con due versamenti aventi cadenza semestrale, da effettuare rispettivamente entro il 16 giugno ed entro il 16 dicembre di ciascun anno”.
Detta norma non brilla per chiarezza, in quanto non precisa se la verifica dell’imposta, non superiore al limite di € 1.000, debba effettuarsi con riferimento all’importo totale versato nell’anno precedente o secondo altro criterio non immediatamente intuitivo.
Si attendono delucidazioni nei prossimi mesi.
Allegato A – Fatture soggette al bollo
Casistica |
Norma e prassi di riferimento |
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Artt. 2, 3, 4, 7, 7-septies del D.P.R. 26/10/1972, n. 633 |
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Art. 15, del D.P.R. n. 633/1972 |
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Art. 8, lett. c), del D.P.R. n. 633/1972 |
a) le cessioni di navi adibite alla navigazione in alto mare e destinate all’esercizio di attività commerciali o della pesca nonché le cessioni di navi adibite alla pesca costiera o ad operazioni di salvataggio o di assistenza in mare, ovvero alla demolizione, escluse le unità da diporto di cui alla L. 11/2/1971, n. 50; a-bis) le cessioni di navi di cui agli artt. 239 e 243, del D.Lgs. 15 marzo 2010, n. 66; b) le cessioni di aeromobili, compresi i satelliti, ad organi dello Stato ancorché dotati di personalità giuridica; c) le cessioni di aeromobili destinati a imprese di navigazione aerea che effettuano prevalentemente trasporti internazionali; d) le cessioni di apparati motori e loro componenti e di parti di ricambio degli stessi e delle navi e degli aeromobili di cui alle lettere precedenti, le cessioni di beni destinati a loro dotazione di bordo e le forniture destinate al loro rifornimento e vettovagliamento comprese le somministrazioni di alimenti e di bevande a bordo ed escluse, per le navi adibite alla pesca costiera, le provviste di bordo; e) le prestazioni di servizi, compreso l’uso di bacini di carenaggio, relativi alla costruzione, manutenzione, riparazione, modificazione, trasformazione, assiemaggio, allestimento, arredamento, locazione e noleggio delle navi e degli aeromobili di cui alle lettere a), a-bis), b) e c), degli apparati motori e loro componenti e ricambi e delle dotazioni di bordo, nonché le prestazioni di servizi relativi alla demolizione delle navi di cui alle lettere a), a-bis) e b); e-bis) le prestazioni di servizi diverse da quelle di cui alla lettera e) direttamente destinate a sopperire ai bisogni delle navi e degli aeromobili di cui alle lettere a), a-bis) e c) e del loro carico. |
Art. 8-bis, del D.P.R. n. 633/1972 e Ris. Agenzia delle Entrate 4/10/1984, n. 311654 |
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Art. 9, del D.P.R. n. 633/1972 e Ris. Agenzia delle Entrate 6/6/1978, n. 290586 |
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Art. 10, del D.P.R. n. 633/1972 |
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Art. 17, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972 |
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Art. 26, del D.P.R. n. 633/1972 |
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Art. 74, commi 7 e 8, del D.P.R. n. 633/1972 |
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Ris. Agenzia delle Entrate dell’1/8/1973, n. 415755, n. 7) |
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Art. 1, commi da 96 a 117, della L. 24/12/2007, n. 244; Circ. Agenzia delle Entrate 28/01/2008, n. 7/E, parag. 6.4 |
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Art. 1, commi da 54 a 89, della L. 23/12/2014, n. 190. |
N.B. L’assoggettamento all’imposta di bollo è, inoltre, condizionato alla misura dell’importo fatturato, per cui detta imposta è dovuta, in ragione di € 2, quando l’importo è superiore ad € 77,47.
Allegato B – Fatture esonerate dal bollo
Casistica |
Norma e prassi di riferimento |
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Art. 8, lett. a) e b), del D.P.R. n. 633/1972 e art. 15, della Tabella, Allegato A, al D.P.R. 26/10/1972, n. 642 |
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Artt. 41 e 42, D.L. 30/08/1993, n. 331 |
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Art. 58, D.L. 30/08/1993, n. 331 |
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Ris. Agenzia delle Entrate dell’1/8/1973, n. 415755, n. 7) |
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Ris. Agenzia delle Entrate dell’1/8/1973, n. 415755, n. 7 |
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Art. 17 comma 6, lettere a), a-bis) e a-ter), nonché art. 74, commi 7 e 8, del D.P.R. n. 633/1972 |
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Art. 17-ter, del D.P.R. n. 633/1972 |
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Art. 26, del D.P.R. n. 633/1972 |
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Sebbene siano esenti dall’IVA, ai sensi dell’art. 10, , comma 1, numeri 2) e 9), del D.P.R. n. 633/1972, sono anche esenti dal bollo, in considerazione della compenetrazione dell’imposta di bollo nell’imposta sulle assicurazioni (Art. 16, della L. 29/10/1961 n. 1216) |
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Art. da 36 a 40, della L. 23/02/1995, n. 41 |
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Si veda sopra |
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Art. 74-ter, del D.P.R. n. 633/1972 |
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Artt. da 70-bis a 70-duodecies, del D.P.R. n. 633/1972. Art. 6-bis, della Tabella, Allegato B, del D.P.R. 26/10/1972, n. 642 |
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Art. 74, del D.P.R. n. 633/1972
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A cura di Salvatore Dammacco
Martedì 18 febbraio 202018