Il diritto di superficie è un diritto reale di godimento che si costituisce grazie alla separazione tra proprietà del terreno e costruzioni ivi presenti. Può estinguersi con il congiungimento tra proprietà di suolo e fabbricati. Esaminiamo un caso oggetto di una risoluzione dell’Agenzia Entrate che si sofferma sul trattamento fiscale della proprietà superficiaria
Il diritto di superficie – Aspetti generali
Il diritto di superficie è disciplinato, nel codice civile, dagli artt. 952 e ss.; è un diritto reale di godimento, che si costituisce attraverso una “separazione” tra la proprietà del terreno e quella delle costruzioni che sullo stesso insistono, ai sensi dell’art. 952, c.c.
Esso può estinguersi in virtù del principio di accessione, cioè con il ricongiungimento tra la proprietà del suolo e quella dei fabbricati (art. 934, c.c.), con la ricomposizione della piena proprietà.
Il diritto può essere costituito a tempo determinato, e il contratto mediante il quale esso è costituito:
- deve farsi per iscritto, nella forma dell’atto pubblico o della scrittura privata autenticata, a pena di nullità [art. 1350, comma 1, n. 2), c.c.];
- è soggetto a trascrizione [art. 2643, comma 1, n. 2), c.c.].
Il relativo contratto preliminare deve pure essere trascritto, se esso risulta da atto pubblico o da scrittura privata con sottoscrizione autenticata o accertata giudizialmente [art. 2645–bis, comma 1, n. 2), c.c.]. Il diritto, infine, può essere oggetto di ipoteche [art. 2810, comma 1, n. 3), c.c.], le quali si estinguono nel caso di devoluzione della superficie al proprietario del suolo per decorso del termine [art. 2816, comma 1, c.c.].
Secondo le norme IVA, costituiscono cessioni di beni gli atti a titolo oneroso che comportano il trasferimento della proprietà, ovvero la costituzione o il trasferimento di diritti reali di godimento su beni di ogni genere (art. 2, comma 1, D.P.R. 26.10.1972, n. 633), mentre non sono considerate cessioni di beni le cessioni aventi a oggetto terreni non suscettibili di utilizzazione edificatoria [art. 2, comma 3, lett. c), D.P.R. 633/1972].
Nel settore delle imposte sui redditi, la costituzione o il trasferimento del diritto di superficie può far sorgere una plusvalenza imponibile nell’ambito del reddito di impresa, a norma dell’art. 86, comma 4, del TUIR, e tale plusvalenza rileva anche ai fini dell’IRAP (art. 5, comma 3, D.Lgs. 15.12.1997, n. 446).
Tuttavia, per determinati beni (beni merce), anziché plusvalenze possono generarsi ricavi.
Un caso
L’Agenzia delle Entrate ha esaminato alcuni aspetti relativi al trattamento fiscale della proprietà superficiaria nella propria risoluzione 28.4.2009, n. 112/E.
La fattispecie riguardava una s.r.l. agricola che nel 2004 aveva esercitato l’opzione per la trasparenza fiscale ai sensi dell’art. 116 del TUIR, ed era proprietaria di fondi agricoli destinati alla coltivazione di cereali.
Tali terreni erano in parte ricompresi in una zona territoriale omogenea di preminente interesse agricolo, con la prospettiva però del realizzo di impianti fotovoltaici (subordinatamente al rilascio del permesso di costruire, e prima ancora alla stipula di un’apposita convenzione con l’Amministra
