Società a ristretta base proprietaria: è automatica la presunzione di attribuzione ai soci degli utili extracontabili

di Gianfranco Antico

Pubblicato il 22 aprile 2015

la notifica di un accertamento contro una società a ristretta base proprietaria può comportare anche un accertamento contro i soci per distribuzione dei presumibili dividendi in nero: il calcolo delle imposte sui divedendi occulti e le opzioni difensive per il socio-contribuente

Con l’ordinanza n. 5327 del 18 marzo 2015 (ud. 19 febbraio 2015) la Corte di Cassazione ha aderito, ancora una volta, all’orientamento giurisprudenziale consolidato, secondo cui “'in tema di accertamento delle imposte sui redditi, nel caso di società di capitali a ristretta base azionaria, in caso di accertamento di utili non contabilizzati, opera la presunzione di attribuzione pro quota ai soci degli utili stessi, salva la prova contraria e la dimostrazione che i maggiori ricavi sono stati accantonati o reinvestiti' (Cass. n. 16885/03, n. 10951/02, n. 7174/02), sicchè 'è legittima la presunzione di attribuzione pro quota ai soci, nel corso dello stesso esercizio annuale, degli utili extra bilancio prodotti da società di capitali a ristretta base azionaria e tale presunzione - fondata sul disposto del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), - induce inversione dell'onere della prova a carico del contribuente' (Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 18032 del 24/07/2013; Sez. 5, Sentenza n. 1924 del 29/01/2008; n. 20851/05, n. 6780/03, n. 7218/01)”.

 

Nota

La legittimità della presunta distribuzione in capo ai soci degli utili non contabilizzati da parte delle società a ristretta base azionaria, che non abbia optato per il regime di trasparenza di cui all’art.116 del T.U. n. 917/86, è ormai consolidata, pur sé per le società di capitali, di norma, vige, ai fini tributari, la netta separazione tra la società e i singoli soci.

Va rilevato, peraltro, che per effetto dell’art. 2328, c. 1, c.c., e dell’art. 2463, c. 1, c.c., è previsto, sia per le s.p.a. che per le s.r.l., la possibilità di costituire tali società con un unico socio, dove ovviamente (e non potrebbe essere diversamente) tutto il potere decisionale è in capo all’unico socio.

La questione, in assenza di una specifica disposizione normativa che preveda tale forma di tassazione, a differenza di quanto previsto dall’art. 5, del T.U. n. 917/86, per le società di persone, è da anni oggetto di dibattito dottrinario e giurisprudenziale.

Infatti, se nelle società di persone l’imputazione ai soci del reddito societario è svincolata dalla effettiva distribuzione degli utili, nelle società di capitali (indipendentemente dall’esistenza di una ristretta base azionaria) è legato alla effettiva distribuzione.

Detta presunzione di distribuzione ai soci degli utili non contabilizzati non viola, in ogni caso, il divieto di presunzione di secondo grado, poiché il fatto noto non è costituito dalla sussistenza dei maggiori redditi induttivamente accertati nei confronti della società, ma dalla ristrettezza della base sociale e dal vincolo di solidarietà e di reciproco controllo dei soci (Cass. n. 7174/2002).

Rimane salva la facoltà del contribuente di offrire la prova del fatto che i maggiori ricavi non siano stati fatti oggetto di distribuzione, per essere stati, invece, accantonati dalla società ovvero da essa reinvestiti (Corte di cassazione 8 luglio 2008, n. 18640).

Per comune sentire si intende come società a ristretta base azionaria quella società costituita da un numero esiguo di soci, legati da vincoli non necessariamente di parentela, ove la complicità costituisce la caratteristica principale di un gruppo così composto.

Nei confronti del socio di una società a ristretta base azionaria trova applicazione l’art. 44 del T.U.n.917/86, che disciplina i redditi di capitale, mentre se la partecipazione è detenuta in regime d’impresa il dividendo concorrerà alla formazione del reddito d’impresa, secondo quanto disposto dagli artt. 48 e 59 del T.U.917/86.

Le modalità di tassazione sono, quindi, le seguenti:

  • partecipazione qualificata, detenuta come persona fisica (reddito di capitale, ex art. 47, c. 1, del T.U. n. 917/86): determinazione della base imponibile (dividendo occulto) nella misura del 49,72% dall’anno 2008 in poi (prima del 2008, nella misura del 40%);

  • partecipazione non qualificata, detenuta come persona fisica (non concorre per il percettore, ex art. 3, c. 3, lett. a, del T.U. n. 917/86): il reddito è comunque soggetto alla ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, ex art. 27, del D.P.R.n.600/73, nella misura del 12,50%, e quindi contestato alla società per mancata effettuazione e versamento della prescritta ritenuta. Una volta acclarata la presunzione secondo cui nelle società di capitali a ristretta base sociale i redditi occulti siano stati distribuiti fra i soci, ne discende l'obbligo per la società di provvedere anche alle ritenute alla fonte su tali redditi - sul punto, cfr. Cass. 10982/2007;

  • partecipazione, qualificata e non qualificata, detenuta in regime d’impresa, ex art .59 del T.U. n.917/86: determinazione della base imponibile (dividendo occulto) nella misura del 49,72% dall’anno 2008 in poi (prima del 2008, nella misura del 40%).

 

La legittimità di tale interpretazione presuntiva (imputazione in capo ai soci dei maggiori redditi accertati in capo alla società) in presenza di società a base familiare, o comunque a ristretto azionariato, è stata da sempre ritenuta legittima dalla Corte di Cassazione, puntando sulla constatazione che la ristretta base azionaria costituisce, da sola, la prova presuntiva di distribuzione degli utili ai soci, capovolgendo così l'onere della prova (cfr. la sentenza n. 4695 del 18.10.2001, depositata il 2.4.2002). Fra i precedenti di rilievo segnaliamo le seguenti sentenze più recenti.

  • Con la sentenza n. 25689 del 26.10.2006 (dep. il 4.12.2006), nel riconfermare l’indirizzo, lo estende di fatto anche in relazione ai proventi illeciti.Per la Cassazione, “gli accertamenti tributari di cui è causa traggono origine da evasione di imposta su vendite di prodotti petroliferi effettuati dalla società partecipata senza contabilizzazione nei libri sociali e dunque di attività di occultamento di ricavi messi in atto dalla stessa società.Non è perciò pertinente il richiamo a redditi che deriverebbero dall'attività delittuosa compiuta solo da taluni soci che non si rifletterebbe sulla posizione degli altri”.

  • Con la sentenza n. 10982 del 3.4.2007, dep. il 14.5.2007, una volta acclarata la presunzione secondo cui nelle società di capitali a ristretta base sociale i redditi occulti siano stati distribuiti fra i soci, ne fa discendere l'obbligo per la società di provvedere anche alle ritenute alla fonte su tali redditi. Del resto, prosegue la Corte, “ex art. 5, comma 1, del D.P.R. n. 597/1973 i redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice, che hanno nel territorio dello stato la sede legale o amministrativa o l'oggetto principale dell'attività, sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dall'effettiva percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili. E nella specie si tratta appunto di redditi accertati nei confronti della società resistente a seguito di maggior redditi accertati in capo