Reddito di lavoro autonomo: l’assegno del cliente tassato per “cassa”


          Come ampiamente risaputo la normativa contenuta nel DPR 917/86 prevede che un professionista  determina il proprio reddito di lavoro con il criterio di cassa;  nell’ipotesi in cui svolga una prestazione professionale nei confronti di un proprio cliente e quest’ultimo lo paghi con un assegno, il compenso percepito rileva nella consegna materiale del titolo e non in quello effettivo di versamento.

 

          Se per esempio un commercialista riceve per una consulenza un compenso a fronte di una  fattura emessa nel 2008, e sia retribuito con un assegno circolare datato nel 2008 ma versato nel conto corrente del professionista nel 2009, ai fini IRPEF rileva nel periodo di imposta 2008. Sono le precisazioni fornite dall’Agenzia delle Entrate con la risoluzione n. 138/E del 29 maggio scorso  che di seguito andiamo ad analizzare.

 

Determinazione del reddito di lavoro autonomo

 

          L’art. 54 del  DPR 917/86  con riferimento alla determinazione del reddito di lavoro autonomo,  prevede che  “…il reddito derivante dall’esercizio di arti e professioni è costituito dalla differenza tra l’ammontare dei compensi in denaro o in natura percepiti nel periodo di imposta, anche sotto forma di  partecipazione agli utili, e quello delle spese sostenute  nel  periodo  stesso  nell’esercizio dell’arte  o  della  professione”. 

 

          In pratica la determinazione del reddito  professionale e di lavoro autonomo avviene secondo il principio di cassa, in base alla differenza tra i compensi incassati e le spese effettivamente sostenute nell’esercizio della professione. Si considerano compensi tutti i proventi, compresa la partecipazione agli utili, derivanti dall’attività professionale, sia in denaro, sia in natura. Tra i compensi non si tiene conto dei contributi previdenziali  (ad eccezione del contributo INPS) ed assistenziali che la legge pone a carico del soggetto che li corrisponde.

 

          Si evidenzia che anche i redditi derivanti dall’eventuale esercizio di altre attività di lavoro autonomo concorrono  a formare i compensi del professionista che le esercita nell’ambito della propria attività abituale (es. sindaco o revisore per commercialisti).

 

Il pagamento di compensi a cavallo d’anno per il professionista

 

          Al fine di porre fine alla situazione di  dubbio  generatasi  sulla vicenda dei pagamenti effettuati a cavallo d’anno per i professionisti, è intervenuta la risposta dell’Agenzia delle Entrate a un’istanza di interpello (cfr. risoluzione n. 77/E del 23 aprile 2007), con la quale un istituto di credito intendeva offrire ad alcuni lavoratori autonomi la possibilità di pagare i propri contributi previdenziali con carta di credito on-line; in particolare l’istituto chiedeva di  conoscere “il corretto trattamento fiscale, ai fini Irpef, che i professionisti dovranno adottare relativamente alla deducibilità dei contributi previdenziali,  versati on-line  il 15 dicembre. In questo  caso, infatti, i contributi versati verrebbero accreditati all’ente previdenziale già il 17 dicembre, ma l’addebito sul conto corrente del professionista avverrebbe il 15 gennaio dell’anno successivo“. 

 

          Nella circostanza, l’Agenzia delle Entrate, dopo aver notato che “il pagamento mediante l’utilizzo di carte di  credito è caratterizzato dalla differenziazione tra il momento in cui il percipiente si vede accreditate le somme e quello in cui il titolare della carta si trova addebitata la somma sul proprio  conto corrente”, ha preso atto che “civilisticamente, il pagamento con carta di credito integra una delegazione passiva di  pagamento allo scoperto, disciplinata dagli artt. 1269 e seguenti del codice civile. Con la delegazione di pagamento, il delegante ordina al delegato  di assumere ed estinguere il debito nei confronti del delegatario”.

 

          Tenuto conto di  quanto illustrato, l’Amministrazione finanziaria ha concluso, pertanto, che il momento maggiormente rilevante, nel caso in cui i contributi vengano versati con carta di credito on-line, è quello in cui viene utilizzata la  carta  di credito. In questo momento, infatti, il professionista dà di fatto l’ordine di pagamento alla banca, ottenendo contestualmente il rilascio della ricevuta telematica di avvenuto pagamento, firmata digitalmente dalla banca stessa che versa quindi l’importo sul conto dell’ente.

 

          Da quanto esposto si evince che i contributi si considerano versati dal professionista nel momento stesso in cui manifesta la volontà di sostenerne l’onere dando ordine di pagamento alla banca. Il momento, diverso e successivo, in cui avviene l’addebito sul conto corrente del professionista da parte della banca  attiene ad un rapporto interno che coinvolge esclusivamente il delegante ed il delegato,  irrilevante ai fini fiscali.

 

          Pertanto, nel caso in cui la banca  istante  dovesse  lanciare sul mercato il servizio di versamento on-line dei contributi previdenziali con l’utilizzo della carta di credito, l’amministrazione finanziaria è del parere che i  professionisti possano dedurre l’onere sostenuto  nell’anno di imposta in cui è  stata utilizzata la carta di credito, a prescindere dal momento in cui verrà addebitato sul conto corrente del professionista l’importo versato.

 

Assegno incassato l’anno successivo: il parere dell’amministrazione finanziaria

 

          L’Agenzia delle Entrate, con riferimento al pagamento delle competenze ad un professionista con assegno “incassato” l’anno successivo esprime il seguente orientamento. Per quanto concerne il criterio di imputazione al periodo di imposta la norma adotta il c.d. “principio di cassa” secondo cui concorrono alla determinazione del reddito di lavoro autonomo i compensi percepiti e le spese sostenute nel periodo di imposta. L’applicazione del principio di cassa può determinare problematiche interpretative nelle ipotesi in cui il committente/debitore utilizza, per estinguere l’obbligazione, strumenti diversi dal contante, quali ad esempio assegni bancari e/o circolari o carte di credito.

 

          Per quanto riguarda gli assegni bancari e circolari, la cui regolamentazione è contenuta nel R.D. 21 dicembre 1933, n. 176, i tecnici delle Entrate evidenziano che gli stessi rappresentano titoli di credito che si sostanziano nell’ordine scritto, impartito alla propria banca, di pagare a terzi, o a sé stessi, una precisa somma di denaro.

 

          La differenza principale fra queste due diverse modalità di pagamento risiede, unicamente,  nel  maggior  grado  di garanzia offerto dall’assegno circolare rispetto a quello bancario: mentre con l’assegno bancario il traente ordina alla propria banca – trattario – di pagare per proprio conto qualcuno  (prenditore), con l’assegno circolare, invece, è la banca stessa che si impegna a pagare la somma indicata sull’assegno al soggetto beneficiario.

 

          L’Agenzia delle Entrate, in relazione alla specifica questione prospettata, che riguarda la corretta imputazione temporale di un compenso professionale percepito sotto forma di assegno circolare, ritiene che il momento  in  cui il titolo di credito (e quindi le somme in esso rappresentate) entra nella  disponibilità  del  professionista  si  verifica all’atto della materiale consegna del titolo  dall’emittente  al  ricevente, mentre non può essere attribuita alcuna rilevanza alla  circostanza che il versamento sul conto corrente del professionista  intervenga  in  un  momento successivo (e in un  diverso periodo  d’imposta).

          Pertanto,  nel  caso  di specie, il provento oggetto del quesito  deve  concorrere alla formazione della base imponibile del reddito di lavoro autonomo relativo al periodo  di imposta  2008.

 

Federico Gavioli

11 Giugno 2009


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