Perdite fiscali nelle fusioni

In caso di fusione, che destino hanno le perdite fiscali delle società interessate? E’ possibile recuperarle post fusione?
Analizziamo le norme che regolano l’abuso del diritto e che possono inibire l’utilizzo delle perdite fiscali pregresse e le possibilità di interpello.

perdite fiscali nelle fusioniLa fusione è un’operazione societaria che consente il passaggio intersoggettivo di elementi patrimoniali da una o più società ad altre società, assicurando un regime di neutralità in forza del quale non emergono plus o minusvalenze.

Va tuttavia considerato che vi sono specifiche posizioni giuridiche tributarie che possono dar luogo ad effetti particolari, che il legislatore sottopone a una particolare vigilanza in quanto suscettibili di determinare, in particolare, effetti di sostanziale abuso di norme.

In particolare, è noto che taluni componenti negativi potenzialmente trasmissibili nell’ambito delle operazioni di fusione – perdite fiscali, interessi passivi eccedenti, valore nozionale del capitale societario ai fini dell’ACE – possono consentire di ridurre o abbattere il reddito imponibile delle imprese che prendono parte all’operazione straordinaria, e per tale ragione si rendono applicabili i vincoli di cui all’art. 172 comma 7 del TUIR (limite del patrimonio netto; test di vitalità riferito ai ricavi e alle spese per prestazioni di lavoro dipendente; confronto con l’ammontare complessivo della svalutazione delle azioni o quote dell’incorporante).

Come si vedrà, l’amministrazione finanziaria nei suoi pareri segue ormai una linea orientata alla ragionevolezza, nell’ottica della penalizzazione per le sole situazioni in cui l’utilizzo delle perdite venga tentato pur in assenza di un’attività economica “in essere” o prospettica.

Chiaramente, però, la risposta positiva al parere da parte dell’Agenzia è condizionata dalla possibilità per l’istante di dimostrare alcuni presupposti di deducibilità delle perdite (che ne attestano la congruità / coerenza / inerenza rispetto all’attività economica).

(Per approfondire…“La sospensione della copertura delle perdite nelle società di capitali e nelle cooperative” di Salvatore Dammacco)

 

Le perdite fiscali nelle fusioni: aspetti generali

È noto che:

  • le perdite fiscali (come pure la “base ACE” e gli interessi passivi eccedenti rispetto a quelli deducibili nel periodo di imposta sono componenti fiscali riportabili in avanti e trasferibili mediante operazioni straordinarie fiscalmente neutrali come fusioni e scissioni;
     
  • in concreto, la possibilità di utilizzare le perdite trasferite nell’ambito di tali operazioni (da parte della società incorporante o risultante dalla fusione, ovvero delle società beneficiarie di scissioni) è condizionata dalla positiva “verifica” delle condizioni già sopra menzionate (delle quali due – il vincolo del patrimonio netto e la vitalità economica – rispondono a ragioni di tipo “antielusivo);
     
  • per poter fruire delle perdite, il soggetto che intende utilizzarle ha l’onere di presentare uno specifico interpello disapplicativo (art. 11, comma 2, legge n. 212/2000): se non lo presenta, è soggetto a sanzioni e anche se dovesse riuscire a dimostrare in sede di controllo sostanziale che aveva diritto al riporto delle perdite, ciò nondimeno l’omessa presentazione di interpello verrebbe sanzionata (si veda più avanti).

Si sottolinea che le disposizioni che vengono qui in luce – art. 172 comma 7 TUIR – trovano riscontro anche nelle più generali previsioni dell’art. 84 comma 3 del Testo Unico, sempre in materia di perdite, che ne escludono la deduzione dal reddito se la maggioranza delle partecipazioni con diritto di voto della società che riporta le perdite viene trasferita o comunque acquisita da terzi, e, inoltre, venga modificata l’attività principale esercitata nei periodi di imposta in cui le perdite sono state realizzate (nel periodo di imposta in corso al momento del trasferimento od acquisizione ovvero nei due successivi od anteriori).

Si tratta, in ambedue i casi, di disposizioni che colpiscono un unico fenomeno: il “commercio” delle “bare fiscali”, che può avvenire o tramite trasferimento delle partecipazioni, ovvero mediante…

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