In questo articolo analizziamo l’annoso problema che perseguita le società nella fase preparatoria delle attività imprenditoriali da svolgere: in particolare il regime contabile e fiscale che riguarda le attività preparatorie, con focus specifici sul trattamento fiscale dei costi appostati in bilancio e sulle problematiche che nascono dalla disciplina delle società di comodo e delle società in perdita sistemica, profili reddituali, vitalità della società, competenza e inerenza e IVA, costi di impianto, società inattive.
Le attività di impresa sono finalizzate alla produzione e/o al commercio di beni e/o servizi in una prospettiva economica, e anche la causa del contratto di società presuppone un’attività operativa e non la mera gestione statica di un patrimonio.
La vitalità economica
Anche il regime fiscale delle imprese e delle attività produttive è orientato in tale direzione: ne consegue che la “fisiologia” tributaria delle imprese consente ordinariamente la deduzione dei costi (imposte sui redditi) e la detrazione dell’imposta a monte (IVA) se esiste un’attività vitale, cioè se e in quanto l’impresa prosegua nella sua “missione” di produrre o scambiare (a scopo di lucro) beni e servizi.
A volte, in campo fiscale, decidere se tale vitalità economica esista o meno (con le relative conseguenze quanto all’applicazione delle norme fiscali sul reddito di impresa e sulle operazioni ai fini IVA) può essere questione non facile, specialmente quando occorre decidere sulle attività programmate, su imprese temporaneamente inattive ma “prospetticamente” vitali (eventualmente nella fase di start-up), oppure su situazioni protratte di attività “insufficiente” causata da fattori contingenti.
Tali questioni si affrontano, ad esempio, in relazione:
- alle problematiche della detrazione IVA,
- ai casi di società non operative ai sensi dell’art. 30 della legge n. 724/1994,
- ai problemi della compensazione intersoggettiva delle perdite nell’ambito di fusioni e scissioni.
Società inattive: aspetti generali
In generale, il legislatore fiscale riconosce il trattamento tipico delle attività di impresa (determinazione analitica del reddito; detrazione dell’IVA) quando ci si trova di fronte ad un’impresa che funziona.
Come si è detto, tuttavia, capire se funziona e come, e quindi se è possibile applicare il regime di impresa, non sempre è cosa facile.
Occorre infatti tener conto della particolare tipologia di talune attività (ad esempio, le holding, che sono “non operative” per definizione), e anche delle vicende che interessano il ciclo economico (ad esempio, l’avviamento della produzione di energia elettrica da fonti rinnovabili può richiedere anni per l’esperimento di tutti i procedimenti amministrativi necessari).
L’avvio delle attività preparatorie
In particolare, la questione delle attività preparatorie (che non sono ancora “operative” e caratterizzano la fase preliminare all’avvio della produzione) va inquadrata nel più generale problema della possibilità di riconoscere i costi sostenuti dall’impresa secondo un criterio di inerenza a vasto raggio.
In tale prospettiva, sarebbe opportuno riconoscere senza particolari problemi i costi concretamente sostenuti, anche quando si ricollegano a un’impresa solamente “progettata”.
La presenza di attività prodromiche rispetto alla normale attività di impresa, che al momento è solo programmata, o non può svolgersi per la mancanza di atti amministrativi, ovvero a causa di lavori in corso di effettuazione o del protrarsi di attività preparatorie, assume rilevanza – tra l’altro – quando si tratta di escludere l’applicazione delle norme in materia di società di comodo, o di riconoscere la compensazione intersoggettiva delle perdite (nonché degli interessi passivi e della base ACE eccedente).
Essendo tuttavia chiaro che non si tratta di entità artificialmente costituite per la fruizione indebita di nor
