Le perdite fiscali nelle società personali

Nel sistema del reddito di impresa, ai fini sia IRES che IRPEF, le perdite rappresentano dei componenti negativi che, derivando da un esercizio non positivo dell’attività dell’impresa, nella prospettiva analitica che caratterizza la determinazione del relativo imponibile, riducono il risultato tassabile del periodo di imposta in cui si generano, nonché, ricorrendo determinate condizioni, dei periodi di imposta precedenti.
Le perdite ricevono un trattamento differente a seconda della natura del soggetto, o per meglio dire della sua collocazione fiscale tra le imprese soggette a IRES o a IRPEF e, tra queste ultime, tra quelle che adottano la contabilità ordinaria e quelle in contabilità semplificata.
Perdite ordinarie e semplificate
Per le imprese IRPEF in contabilità ordinaria, le perdite sono computate in diminuzione dai redditi conseguiti nei periodi di imposta e per la differenza nei successivi, ma non oltre il quinto, per l’intero importo che trova capienza in essi.
Per le imprese IRPEF in contabilità semplificata (di cui all’art. 66 del TUIR), invece, non si applica la regola del riporto delle perdite nei periodi di imposta successivi (art. 8, c. 3, TUIR): esse possono quindi essere utilizzate in tale regime solamente all’interno del periodo di imposta in cui si generano, riducendo il relativo reddito.
Il regime di riportabilità delle perdite che vale per le imprese IRPEF in contabilità ordinaria si distingue nettamente da quello dei soggetti IRES, nel quale il limite temporale del quinto periodo di imposta non è più previsto.
Si applicano in ogni caso le disposizioni dei commi 2 e 3 dell’art. 84 del Testo Unico:

le perdite possono essere scomputate dai redditi successivi solo a condizione che si riferiscano ad una nuova attività produttiva;

le disposizioni del comma 1 (riportabilità delle perdite in misura non superiore all’80% del reddito imponibile di ciascun periodo di imposta e per l’intero importo che trova capienza in tale ammontare) non si applicano nel caso in cui la maggioranza delle partecipazioni aventi diritto di voto nelle assemblee ordinarie del soggetto che riporta le perdite venga trasferita o comunque acquisita da terzi, anche a titolo temporaneo e, inoltre, venga modificata l’attività principale in fatto esercitata nei periodi di imposta in cui le perdite sono state realizzate. La modifica dell’attività assume rilevanza se interviene nel periodo di imposta in corso al momento del trasferimento od acquisizione ovvero nei due successivi od anteriori.

La limitazione si applica anche alle eccedenze oggetto di riporto in avanti relative agli interessi passivi indeducibili nel periodo di imposta, nonché a quelle relative all’eccedenza di agevolazione ACE.
La limitazione non si applica se le partecipazioni sono relative a società che nel biennio precedente a quello di trasferimento hanno avuto un numero di dipendenti mai inferiore alle 10 unità e per le quali dal conto economico relativo all’esercizio precedente a quello di trasferimento risultino un ammontare di ricavi e proventi dell’attività caratteristica, e un ammontare delle spese per prestazioni di lavoro subordinato e relativi contributi, di cui all’art. 2425 del codice civile, superiore al 40% di quello risultante dalla media degli ultimi due esercizi anteriori (tale previsione ricalca quanto previsto per la possibilità di compensare le perdite in seno a operazioni di fusione e scissione societaria).
Al fine di disapplicare le disposizioni limitative il contribuente può interpellare l’Agenzia delle Entrate ai sensi dell’art. 11, c. 2, della L. n. 27 n. 212/2000 (interpello disapplicativo).
Nessun test sulle perdite
La possibilità di compensare le perdite delle imprese in seno alle operazioni di fusione è vincolata o preclusa dall’art. 172 del TUIR; analoghe disposizioni operano per le scissioni ai sensi dell’art. 173 del Testo Unico.
In particolare, le perdite delle società …

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