Il mancato incasso di affitti da parte di società, che devono dichiarare ugualmente i ricavi maturati: analisi del problema e possibili soluzioni

 
Aspetti generali
Come è noto, il reddito imponibile delle società commerciali viene dichiarato in base al principio di competenza: ciò significa che i componenti reddituali positivi devono essere comunque inclusi nella base imponibile, indipendentemente dall’effettiva percezione.
Tale situazione causa in particolare alcune problematiche in relazione all’ipotesi di mancato incasso di canoni di locazione, salvo che non sia già intervenuta una formale procedura di sfratto.
Questa regola tuttavia vale solamente per gli immobili abitativi in attuazione delle disposizioni generali in materia di locazioni; al contrario, se l’immobile è strumentale all’attività di impresa, ovvero «merce» perché commercializzato dall’impresa stessa, i canoni locativi vanno comunque dichiarati in base al principio di competenza fino al verificarsi della formale risoluzione del contratto.

Tipologie immobiliari per le imprese
Le imprese possono possedere immobili che concorrono in vario modo all’attività, ovvero non vi concorrono e sono semplicemente tenuti a disposizione.
Sotto il profilo tributario, i beni immobili delle imprese – fabbricati e terreni – si suddividono in:

strumentali per destinazione (art. 43, primo comma, primo periodo, TUIR);

strumentali per natura (art. 43, primo comma, secondo periodo, TUIR);

immobili «merce», produttivi di ricavi secondo le previsioni dell’art. 85 del TUIR;

«patrimoniali» (art. 90, TUIR).

Si rammenta che sono strumentali:

per destinazione, tutti gli immobili – civili o commerciali – utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’impresa da parte del loro possessore;

per natura, gli immobili che, per le loro caratteristiche, non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni, anche se non utilizzati o concessi in locazione o in comodato.

Gli immobili-merce, ovvero immobili del «magazzino», sono iscritti nel conto economico nell’attivo circolante e non tra le immobilizzazioni materiali, e sono tipicamente detenuti dalle imprese di costruzione e rivendita immobiliare.
Sotto il profilo civilistico un bene immobile può essere «non strumentale» se esso, già destinato all’attività economica dell’impresa, è temporaneamente non utilizzato nell’attività produttiva, ed eventualmente concesso in locazione. Sotto il profilo fiscale, invece, il bene materiale o è «strumentale», e pertanto partecipa al reddito dell’impresa indirettamente, concorrendo alla produzione dei ricavi ottenuti concorrendo allo svolgimento dell’attività economica propria, oppure esso è un «bene-merce», costituente il «magazzino», poiché destinato a essere impiegato nella vendita, oppure nella trasformazione o comunque nella predisposizione di operazioni atte a produrre direttamente un beneficio economico, inquadrabile nella definizione di «ricavo» ex art. 85 del TUIR.
Sono invece «patrimoniali» gli immobili che non sono né strumentali, né «merce», i cui redditi concorrono al reddito complessivo dell’impresa secondo i coefficienti catastali, ovvero, se superiori, in ragione dei canoni locativi percepiti.

Il reddito degli immobili patrimoniali
Gli immobili situati in Italia, diversi da quelli strumentali e da quelli costituenti il «magazzino» (tipicamente, dell’impresa di costruzioni) concorrono alla formazione del reddito d’impresa secondo criteri catastali, e le spese ad esse afferenti sono fiscalmente indeducibili (art. 90, TUIR). La cessione di tali immobili genera plusvalenze imponibili ai sensi dell’art. 86 del TUIR.
L’indeducibilità dei componenti reddituali negativi appare giustificata dal …

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