prima delle modifiche apportate dalla finanziaria 2014, la deduzione dei canoni di locazione finanziaria era subordinata ad una durata minima del contratto di leasing, ora invece potranno essere dedotti in tempi più brevi…
Secondo quanto previsto dall’art. 102, comma 7, del Tuir, da ultimo modificato dalla Legge di stabilità per il 2014, i canoni di locazione finanziaria di beni strumentali – che sono deducibili dal reddito d’impresa nel rispetto del principio di competenza – potranno essere dedotti in tempi più brevi. In buona sostanza, per i contratti stipulati dal 1° gennaio 2014 è prevista, infatti, la deduzione più “rapida” dei canoni di leasing per effetto del riconoscimento del costo fiscale del leasing in un arco temporale più breve rispetto al passato.
Prima delle modifiche apportate dalla finanziaria 2014, la deduzione dei canoni di locazione finanziaria era subordinata, invece, ad una durata minima del contratto di leasing, su cui più volte era intervenuto il legislatore fiscale.
Posto che la finanziaria 2014 non ha modificato le regole preesistenti, è ben possibile, quindi, che, in capo alla medesima impresa, si possano avere diversi regimi di deducibilità fiscale dei canoni di leasing, allorquando quest’ultima abbia stipulato, nel corso degli ultimi anni, più contratti di locazione finanziaria. Ma veniamo per ordine.
Per i contratti stipulati dal 2008 e fino al 28 aprile 2012, il regime di deducibilità dei canoni di leasing non era legato ad un periodo entro il quale far concorrere fiscalmente i relativi costi, ma era prevista soltanto una durata minima del contratto di locazione finanziaria. La durata minima contrattuale era da considerarsi come condizione necessaria al fine di poter dedurre il costo del contratto: un periodo contrattuale inferiore a quello minimo previsto ex lege avrebbe comportato, infatti, la perdita della deducibilità di tutti i canoni pagati dall’impresa. Al riguardo, è bene ricordare che, il periodo minimo di riferimento era differente a seconda che il contratto di leasing avesse riguardato beni mobili o immobili.
Per i primi (beni mobili), la durata minima non sarebbe potuta essere inferiore ai due terzi del periodo di ammortamento determinato sulla base dell’applicazione dei coefficienti di ammortamento tabellari, mentre per i secondi (beni immobili), operava la medesima regola prevista per i beni mobili, ma con la specifica che la deduzione in parola si sarebbe dovuta mantenere in un arco temporale tra gli 11 anni e i 18 anni.
Quanto ai contratti stipulati dal 29 aprile 2012 al 31 dicembre 2013, per effetto delle novità introdotte dal Decreto legge 2 marzo 2012, n. 16 (c.d. d.l. “semplificazioni fiscali”), è venuta meno la regola della durata minima del contratto per la deducibilità dei canoni. Ciò significa che, in nessun caso, avrebbe potuto operare un regime di totale indeducibilità dei canoni di leasing corrisposti, a prescindere dal fatto che la durata del contratto fosse stata sensibilmente ridotta. Era comunque previsto un periodo minimo da considerare, unicamente come parametro per individuare il periodo di competenza fiscale e non più come condizione per la deducibilità.
Più precisamente, a prescindere dalla durata contrattuale del contratto di leasing, il periodo di deducibilità fiscale era fissato, nei seguenti termini:
· Per i beni mobili, la deduzione dei canoni veniva riconosciuta per un periodo non inferiore ai 2/3 del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente tabellare individuato con riferimento all’attività esercitata dall’impresa;
· Per i beni immobili, operava la stessa regola con la specifica che se l’applicazione della stessa avesse condotto ad un arco temporale non incluso tra gli 11 e i 18 anni, la deduzione operava solo per un periodo, rispettivamente, non inferiore a 11 anni ovvero pari almeno a 18 anni.
Tale assetto normativo comportava un disallineamento tra i costi imputati in bilancio (che solitamente venivano iscritti per importi più elevati) e le deduzioni spettanti, che avrebbe obbligato il contribuente (conduttore del bene in leasing) ad effettuare le variazioni in aumento in UNICO e a rilevare la fiscalità anticipata nel bilancio d’esercizio.
Per i contratti stipulati dal 1° gennaio 2014, la deduzione dei canoni è ammessa, invece, nei termini che seguono:
· pari alla metà di un normale ammortamento per i beni mobili strumentali (impianti, macchinari, attrezzature) in relazione all’attività esercitata dall’utilizzatore;
· in 12 anni per gli immobili, a prescindere dal coefficiente di ammortamento applicabile.
Alla luce delle predette regole, con riferimento ai contratti stipulati dal 1 gennaio 2014, si potrebbero verificare le seguenti situazioni.
Qualora la durata del contratto di locazione finanziaria risultasse in linea al periodo di deduzione fiscale si avrà un perfetto allineamento civilistico e fiscale per cui il contribuente non dovrà effettuare alcuna variazione in dichiarazione.
Differente risulta essere, invece, il caso in cui la durata del contratto fosse maggiore del periodo di deduzione fiscale: in tale circostanza, si avrà un disallineamento che non richiede comunque di operare alcuna variazione in dichiarazione, posto che i canoni di locazione saranno deducibili con lo stesso “ritmo” con cui sono imputati a conto economico. In altri termini, atteso che la deducibilità dei canoni di leasing è consentita soltanto previa imputazione a conto economico, non sarà possibile effettuare alcuna variazione in diminuzione in dichiarazione e non sarà necessario iscrivere alcuna fiscalità differita.
Nel caso di durata del contratto inferiore al periodo di deduzione fiscale, i calcoli per il contribuente potranno essere più complicati, per il fatto che i canoni di saranno deducibili
in un periodo più lungo rispetto a quello di imputazione a conto economico. In tale circostanza, infatti, il conduttore dovrà tenere conto del disallineamento tra i valori civili e fiscali delle quote di competenza di ciascun esercizio, operando le variazioni in dichiarazione ed iscrivendo, nel bilancio d’esercizio, la relativa fiscalità differita attiva.
Sandro Cerato
29 aprile 2014
