Impugnabilità o non impugnabilità degli interpelli disapplicativi?

Aspetti generali

La normativa speciale sulle società non operative, la cui applicazione determina effetti sfavorevoli ai contribuenti sia sotto i profili IRPEF-IRES-IRAP che ai fini dell’IVA (precludendone il rimborso, ovvero il riporto e l’utilizzo in compensazione), può essere oggetto di richiesta di disapplicazione a norma dell’art. 37-bis, ottavo comma, del D.P.R. n. 600/1973 (le cui disposizioni attuative sono contenute nel D.M. n. 259/1998).

L’adozione della procedura di disapplicazione conduce all’emanazione di un provvedimento del competente direttore regionale dell’Agenzia delle Entrate (così testualmente dispone l’articolo unico del decreto attuativo), che può essere di inammissibilità, di approvazione (disapplicazione concessa) o diniego (disapplicazione negata).

In origine, la prassi interpretativa dell’Agenzia delle Entrate aveva previsto anche delle ipotesi di improcedibilità (mancanza del contenuto minimo normativamente previsto), successivamente ricondotte a particolari ipotesi di inammissibilità (circolare n. 32/E del 14.6.2010).

Il provvedimento direttoriale di diniego di disapplicazione comporta, per il contribuente, l’obbligo di adeguamento al reddito minimo presunto secondo i coefficienti forfettari stabiliti dalla norma; in caso di mancato adeguamento, l’attività accertativa risponde a un «automatismo», ovvero al semplice riscontro del disallineamento tra detti coefficienti e il reddito dichiarato.

Tuttavia, come è stato puntualizzato anche dalla succitata circolare n. 32/E del 2010, i contribuenti possono produrre in sede contenziosa i riscontri valutabili che non erano stati prodotti (o valutati) in sede amministrativa avanti l’ufficio finanziario. Evidentemente, nel nuovo contesto caratterizzato dalla presenza, nelle ipotesi previste, di una procedura di reclamo amministrativo finalizzato alla mediazione, anche le società non operative dovranno tener conto di tale ulteriore livello pre-contenzioso (disponendo quindi di un’ulteriore chance per produrre i necessari elementi di «prova»).

La disciplina in argomento ha acquisito nel corso di qualche anno elementi plurimi di complicazione e varie criticità, se si considera ad esempio l’introduzione della nuova ipotesi di «non operatività presuntiva» legata alla produzione di perdite per tre periodi di imposta consecutivi, ovvero per due periodi di imposta + un periodo non operativo secondo le previsioni classiche dell’art. 30 della L. n. 724/1994.

Quanto alla possibilità di impugnare direttamente il provvedimento del direttore regionale, prima dell’accertamento, occorre registrare un disallineamento tra la posizione dell’Agenzia delle Entrate (che non ritiene possibile l’impugnazione) e quella della Corte di Cassazione (che non solamente la ritiene possibile, giacché il provvedimento di diniego equivarrebbe a un diniego di agevolazioni impugnabile, ma anzi la ritiene pressoché necessaria per poter contestare la vicenda nel merito, sicché l’eventuale accertamento successivo potrebbe essere impugnato solo per vizi propri).

 

Il contenzioso e il contraddittorio in sede amministrativa

Sulla base della indicazioni fornite dalla circolare n. 32/E del 14.6.2010, soci, amministratori e consulenti delle società non operative devono considerare che è assolutamente opportuno presentare l’istanza di disapplicazione, anche potendo prevedere il suo respingimento (e il successivo instaurarsi di un contenzioso), che non presentarla, perché in tale ultima ipotesi l’Agenzia riterrà – in sostanza – di essere stata ostacolata nella propria attività di controllo.

La predetta circolare n. 32/E ha superato alcuni precedenti orientamenti in merito alla possibilità di ricorrere in via giurisdizionale avverso l’atto di accertamento se non è stata previamente presentata l’istanza di disapplicazione: è stato quindi riconosciuto che il diritto all’impugnativa del contribuente sussiste in ogni caso: da ciò consegue la possibilità per il giudice – nell’ambito del processo di…

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