Le conseguenze fiscali della separazione tra coniugi


Aspetti fiscali rilevanti quando il matrimonio si conclude. A seguito della separazione e conseguente divorzio, muta il regime patrimoniale tra i coniugi e, con esso, il trattamento fiscale dei beni e dei diritti loro assegnati. Si riepilogano i principali riflessi tributari.


 


DICHIARAZIONI DEI REDDITI


          La separazione comporta, anzitutto, l’impossibilità di presentare la dichiarazione dei redditi con il Modello 730 in forma congiunta. Pertanto, ciascun coniuge presenterà autonomamente la dichiarazione, se in possesso di redditi che possono essere dichiarati con tale modello, al proprio datore di lavoro o CAF.


          Per le dichiarazioni presentate in forma congiunta precedentemente alla separazione o al divorzio, entrambi i coniugi restano comunque responsabili e possono essere chiamati a rispondere dei redditi non dichiarati dall’altro coniuge.


 


L’ASSEGNO DI MANTENIMENTO


          Ai fini fiscali, l’assegno di mantenimento corrisposto periodicamente a seguito di sentenza del giudice è deducibile dal reddito imponibile Irpef del coniuge che lo corrisponde e costituisce reddito imponibile per il coniuge che lo riceve.


          Quando il provvedimento dell’autorità giudiziaria non distingue la quota per l’assegno periodico destinata al coniuge da quella per il mantenimento dei figli, l’assegno si considera destinato al coniuge per metà del suo importo.


 


Il coniuge che riceve l’assegno di mantenimento


          A seconda di come sono stati definiti i rapporti patrimoniali, le somme percepite dal coniuge, in conseguenza di separazione legale, divorzio o annullamento del matrimonio, esclusi quelli destinati al mantenimento dei figli, subiscono un trattamento fiscale diverso.


          In particolare:


– quando è stata pattuita la corresponsione da parte di uno dei coniugi in favore dell’altro di un assegno periodico, in capo al coniuge che percepisce l’assegno si genera un reddito imponibile assimilato a quello da lavoro dipendente, ai sensi dell’art. 50, comma 1, lett. i). D.P.R. 22.12.1986, n. 917. Pertanto, questi ha l’obbligo di riportare in dichiarazione dei redditi tali somme ed assoggettarle ad Irpef;


– quando dal tribunale, invece, viene stabilita, su accordo delle parti, la corresponsione di un assegno una tantum (in unica soluzione), la somma non è considerata come “reddito” e quindi non concorre a formare il reddito complessivo ai fini dell’Irpef del coniuge che lo percepisce (cfr. Commissione tributaria centrale 24.11.1993).


 


Il coniuge che corrisponde l’assegno di mantenimento


          Sono deducibili dal reddito di chi le eroga, ai sensi dell’art. 10, co. 1, lett. c) D.P.R. 22.12.1986, n. 917, le somme corrisposte al coniuge, anche se residente all’estero, a seguito di separazione legale ed effettiva, o di scioglimento o di annullamento del matrimonio, o cessazione degli effetti civili del matrimonio, stabiliti da un provvedimento dell’autorità giudiziaria.


          Sono esclusi gli assegni o la parte degli assegni specificamente destinati al mantenimento dei figli o, se il provvedimento dell’autorità giudiziaria non distingue la quota destinata al coniuge da quella destinata ai figli, la metà dell’importo erogato.


          Non possono ridurre il reddito imponibile, invece, le somme corrisposte in un’unica soluzione.


          Secondo quanto statuito dalla Commissione tributaria centrale, sezione IX, sentenza 8.03.1996, n. 1296, i contributi per il sostenimento delle spese condominiali relative all’appartamento occupato dal coniuge separato non costituiscono oneri deducibili, poiché non assumono la veste di “assegni alimentari”.


 


Indeducibilità degli altri versamenti a favore del coniuge separato


          Eventuali altri contributi concessi al coniuge separato, diversi dall’assegno periodico, non sono deducibili dal reddito. Ad esempio, non si possono dedurre le spese per arredare l’appartamento comprato in nome del figlio, con assegnazione dell’usufrutto alla madre, le spese di manutenzione straordinaria del medesimo e ogni altro onere attribuito al contribuente nella sentenza del giudice.


 


Assegni erogati dall’Istituto di Previdenza


          L’istituto dell’“assegno familiare”, come noto, ha, da qualche tempo, assunto la denominazione di “assegno al nucleo familiare”. D’altra parte,l’istituto in parola prevede che il diritto alla corresponsione appartenga al soggetto titolare di rapporto di lavoro subordinato e, quindi, l’erogazione del relativo importo (ulteriore retribuzione) compete soltanto ai lavoratori dipendenti.


          Detto assegno, in caso di separazione coniugale, verrà erogato al soggetto-genitore/coniuge che convive con i figli ed al quale essi sono dati in affidamento e dovrà essere calcolato non già in base al reddito del coniuge titolare del rapporto di lavoro subordinato; bensì in base ai redditi percepiti dal nucleo familiare del genitore con il quale i figli convivono (nucleo dal quale andrà escluso il coniuge separato).


          In punto merita essere ricordata la sentenza della Cassazione, sez. lavoro, del 9 settembre 2003, n. 13200 che stabilisce, appunto, quale reddito valutare ai fini della determinazione dell’assegno e specifica alcune caratteristiche proprie dell’istituto in esame. Ciò è rilevante perché l’assegno al nucleo familiare è decrescente al crescere del reddito del nucleo familiare cui è destinato.


          Il reddito del nucleo familiare di riferimento, infatti, è significativo proprio perché influenza l’importo dell’assegno erogato.


          I punti salienti dell’assegno al nucleo familiare si possono cosi riassumere:


1) l’assegno è dovuto solo in presenza di un rapporto di lavoro subordinato;


2) l’erogazione è fatta al soggetto/genitore affidatario e convivente dei figli;


3) il reddito del nucleo familiare è costituito dall’ammontare dei redditi complessivi assoggettabili ad IRPEF percepiti dai componenti del nucleo ed alla cui formazione concorrono anche i redditi esenti;


4) L’assegno compete al nucleo composto dal genitore affidatario e dai figli con lui conviventi (escluso il coniuge separato) e quindi è il reddito di detto nucleo che determina l’entità dell’assegno.


(Le norme di riferimento sono L. n. 151/75 e D.L. n. 69/88 convertito nella L. n. 153/88). Pertanto la questione va analizzata caso per caso e sempre e soltanto in presenza di un rapporto di lavoro dipendente che costituisce il presupposto indefettibile per il diritto all’assegno (1).


 


LE DETRAZIONI IRPEF PER IL MANTENIMENTO DEI FIGLI


          Come noto, ai sensi dell’art. 12 del D.P.R. 22.12.1986, n. 917, la detrazione irpef è ripartita nella misura del 50 per cento, tra i genitori non legalmente ed effettivamente separati, ovvero previo accordo tra gli stessi, spetta al genitore che possiede un reddito complessivo più elevato.


          In caso di separazione legale ed effettiva oppure divorzio occorre distinguere due ipotesi.


          La prima, in cui la detrazione spetterebbe, in mancanza di accordo al coniuge affidatario; nel caso di affidamento congiunto o condiviso, la detrazione e ripartita, in mancanza di accordo, nella misura del 50 per cento tra i genitori.


          La seconda, ove il genitore affidatario, ovvero in caso di affidamento congiunto, uno dei genitori affidatari, non possa usufruire in tutto o in parte della detrazione per limiti di reddito, la detrazione è assegnata per intero al secondo genitore. Quest’ultimo, salvo diverso accordo tra le parti, è tenuto a riversare all’altro coniuge affidatario, un importo pari all’intera detrazione ovvero, in caso di affidamento congiunto, pari al 50 per cento della detrazione.


 


ASSEGNAZIONE DELLA CASA FAMILIARE AL CONUIGE SEPARATO O DIVORZIATO


          Ai fini Irpef, un consolidato orientamento della giurisprudenza di legittimità, (sostanzialmente condiviso anche dalla giurisprudenza tributaria di  merito), secondo il quale il diritto ad abitare la casa familiare, riconosciuto ad uno dei coniugi in caso di separazione legale o divorzio, costituisce un diritto  personale di godimento e non un diritto reale.


          In particolare, ricorda la circolare ministeriale 18 maggio 2006, n. 17/E, punto 3. la Corte di Cassazione ha affermato che “il provvedimento di assegnazione della casa coniugale ad uno dei coniugi all’esito  del procedimento di  separazione personale (o di divorzio), non e’ idoneo a costituire un diritto reale d’uso o di abitazione a favore dell’assegnatario, ma  solo un diritto di natura personale, essendo i modi di costituzione di questi ultimi tassativamente ed espressamente previsti dalla legge e non rientrando tra essi un provvedimento del genere” (Cass., Sez. I civile, 19  settembre  2005, n. 18476; Cass., 8 aprile 2003, n. 5455; Cass., Sez. Unite  Civili,  26  luglio  2002,  n.  11096; Cass., Sez. II civile, 18 agosto 1997, n. 7680; Cass., Sez. I civile, 2 aprile 1992, n. 4016).


          Alla luce della  giurisprudenza  richiamata, al coniuge assegnatario della casa familiare,  che  non  sia  comproprietario o contitolare di diritti reali di godimento, non puo’ essere  imputato  il  relativo  reddito fondiario ai sensi dell’articolo  26,  comma 1, del Tuir, in base  al  quale i redditi fondiari sono  imponibili  in capo a chi ha il possesso dell’immobile a titolo di proprieta’ o di altro diritto reale.  Pertanto, il  reddito fondiario dell’immobile adibito a  residenza familiare  e’  imputabile  al  coniuge proprietario dell’immobile medesimo.


          Le regole in materia di imposta comunale sugli immobili sono dettate dal decreto legislativo n. 504/92 e dalla risoluzione ministeriale 5.06.2008, n. 12/DF.


            Il soggetto passivo che, a seguito di provv edimento di separazione, scioglimento o cessazione degli effetti civili del matrimonio non risulta assegnatario della casa coniugale, determina l’imposta dovuta applicando l’aliquota deliberata dal Comune per l’abitazione principale e le detrazioni, calcolate in proporzione alla quota posseduta.


           Le disposizioni si applicano a condizione che il soggetto passivo non sia titolare del diritto di proprietà o di altro diritto reale, su di un immobile destinato ad abitazione nello stesso Comune ove è ubicata la casa coniugale.


          La norma estende esplicitamente al coniuge non assegnatario della ex casa coniugale i benefici previsti per l’abitazione principale, pertanto anche tale soggetto può usufruire dell’esenzione dall’ICI, introdotta dall’art. 1, decreto legge 27 maggio 2008. n. 93, a decorrere dall’anno d’imposta 2008, per l’unità adibita ad abitazione principale.


 


INTERESSI SUI MUTUI PER L’ACQUISTO DELLA CASA


          Ai sensi dell’art. 15, co. 1, D.P.R. 22.12.1986, n. 917,, sono deducibili dal reddito gli interessi passivi, gli oneri accessori e le quote di rivalutazione dipendenti da clausole di indicizzazione per mutui ipotecari contratti per l’acquisto di immobili adibiti ad abitazione principale (sempre che l’immobile sia adibito ad abitazione principale entro un anno dall’acquisto e che l’acquisto sia avvenuto nell’anno antecedente o successivo all’accensione del mutuo).


          La detrazione compete nella misura del 19 per cento dell’importo fino ad un massimo di 4.000.000.


          Si comprendono nell’ammontare detraibile:


        l’intero importo delle maggiori somme corrisposte a causa delle variazioni del cambio di valuta;


        la commissione spettante agli istituti per la loro attività di intermediazione;


        gli oneri fiscali (compresa l’imposta per l’iscrizione o la cancellazione di ipoteca e l’imposta sostitutiva sul capitale prestato);


        la cosiddetta provvigione per scarto rateizzato;


        le spese di istruttoria, notarili e di perizia  tecnica, eccetera.


 


          Le spese notarili comprendono sia l’onorario del notaio per la stipula del contratto di mutuo (con esclusione di quelle sostenute per il contratto di compravendita), sia le spese sostenute dal notaio per conto del cliente quali, ad esempio, l’iscrizione e la cancellazione d’ipoteca.


          Non danno diritto alla detrazione gli interessi pagati per aperture di credito bancarie, di cessione di stipendio e, in generale, gli interessi derivanti da tipi di finanziamento diversi da quelli relativi a contratti di mutuo, anche se con garanzia ipotecaria su immobili.


          Per abitazione principale si deve intendere (vedi art. 15 del Tuir) quella nella quale il contribuente o i suoi familiari dimorano abitualmente. Pertanto, la detrazione spetta al contribuente acquirente ed intestatario del contratto di mutuo, anche se l’immobile è adibito ad abitazione principale di un suo familiare (coniuge, parenti entro il terzo grado ed affini entro il secondo grado).


          Poiché tra i familiari si considera anche il coniuge separato, fino a quando non interviene la sentenza di divorzio, il contribuente che ha trasferito la sua dimora abituale, a seguito di separazione legale, non perde il diritto alla detrazione degli interessi per la propria quota di spettanza.


          Il contribuente mantiene il diritto alla detrazione per la quota di competenza, in caso di divorzio, se presso l’immobile acquistato hanno la dimora abituale i suoi familiari (esempio i figli) anche se conviventi con l’ex coniuge, che non rientra più tra i suoi familiari.


 


SOLIDARIETA’ PASSIVA CONIUGI SEPARATI


          Un ultimo argomento riguarda la valutazione della responsabilità dei coniugi per il pagamento dell’imposta e degli accessori se dopo la presentazione della dichiarazione congiunta, viene meno la convivenza matrimoniale.


          Con sentenza . n. 25708 del 10 dicembre 2007, la Corte di Cassazione ha statuito che la separazione personale dei coniugi non libera gli stessi dalla responsabilità solidale nei confronti del Fisco.


          Dal libero esercizio della facoltà di presentare la dichiarazione dei redditi congiunta derivano tutte le conseguenze (vantaggiose ed, eventualmente, svantaggiose) previste dalla legge, a prescindere dalle successive vicende del matrimonio. Persiste, pertanto, la responsabilità solidale per il pagamento dell’imposta e degli accessori iscritti a ruolo a nome del coniuge a seguito di accertamento


 


Antonino Romano


23 Gennaio 2009








NOTE


(1) Sul punto si rimanda a www.apieffe.it/rel_tucci.pdf


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