Elusione e abuso del diritto nelle operazioni straordinarie

Uno dei rischi fiscali connessi alle operazioni straordinarie è quello della contestazione di abuso del diritto. In questo articolo ripassiamo il concetto di operazione potenzialmente abusiva e vediamo qual è la giurisprudenza sul tema.

Premessa sull’abuso del diritto

abuso diritto operazioni straordinarieLa condotta abusiva si attua attraverso un uso distorto di strumenti giuridici idonei ad ottenere indebiti vantaggi fiscali (ancorché tale condotta non sia in contrasto con alcuna specifica disposizione) e solo la presenza di ragioni extrafiscali non marginali configura l’esimente alla fattispecie abusiva e la conseguente opponibilità all’Amministrazione finanziaria delle operazioni poste in essere ai fini dell’ottenimento del vantaggio fiscale.

Circa 15 anni fa il tema divenne un argomento “centrale” ai fini del contenzioso tributario tra l’Amministrazione finanziaria e i soggetti passivi d’imposta esercenti attività commerciali.

Esso, infatti, è stato caratterizzato da una serie di pronunce della Corte di Cassazione (nn. 30055, 30056, 30057 del 2008) che si sono “intrecciate” con quelle emanate dalla Corte di giustizia, soprattutto con la “storica” sentenza 21 febbraio 2006, in causa C-255/02 (Halifaxpic e a. c. Commissioners of Customs e Exice) con la quale il Giudice unionale ha elaborato una nozione di abuso del diritto del tutto indipendente dalle ipotesi di frode precisando che, per essere considerate elusive, le operazioni devono avere “essenzialmente lo scopo di ottenere un vantaggio fiscale…”.

Successivamente la Corte di giustizia emana la sentenza 21 febbraio 2008, in causa C-425/06 (Part Service), in riferimento all’imposta sul valore aggiunto con la quale la Corte ha enunciato il principio (fatto proprio dalla Corte di Cassazione la con sentenza 29 settembre 2006, n. 21221) secondo cui l’esistenza di una pratica abusiva può essere qualificata tale qualora il perseguimento di un vantaggio fiscale costituisca lo scopo essenziale dell’operazione sottoposta a sindacato di merito da parte dell’Amministrazione finanziaria dei singoli Stati.

Il legislatore nel corso del tempo prende atto che la disciplina dell’abuso del diritto costituisce un aspetto fondamentale del nostro ordinamento tributario e con il D.Lgs. 5 agosto 2015, n. 128 inserisce all’interno dello Statuto dei Diritti del Contribuente l’articolo 10-bis e abroga la previgente clausola generale contenuta nell’articolo 37-bis del DPR n. 600/1973.

 

Elementi caratterizzanti l’abuso del diritto

Appare, in primis, opportuno individuare gli elementi caratterizzanti la disciplina dell’abuso del diritto nella vigenza dell’articolo 10-bis della legge n. 212/2000 che di seguito si elencano:

  1. Configurano abuso del diritto una o più operazioni prive di sostanza economica che, pur nel rispetto formale delle norme fiscali, realizzano essenzialmente vantaggi fiscali indebiti”: la nozione di abuso del diritto si configura per la mancanza di sostanza economica, il rispetto meramente formale delle norme fiscali e la finalità essenziale, non necessariamente esclusiva, dell’ottenimento di un vantaggio fiscale;
     
  2. Tali operazioni non sono opponibili all’amministrazione finanziaria, che ne disconosce i vantaggi determinando i tributi sulla base delle norme e dei principi elusi e tenuto conto di quanto versato dal contribuente per effetto di dette operazioni.”: l’effetto dell’applicazione del principio dell’abuso del diritto non risiede nella nullità dei contratti, bensì nel disconoscimento dell’operazione a soli fini fiscali e nella riqualificazione degli stessi sulla base della disciplina elusa;
     
  3. Si considerano “operazioni prive di sostanza economica i fatti, gli atti e i contratti, anche tra loro collegati, inidonei a produrre effetti significativi diversi dai vantaggi fiscali. Sono indici di mancanza di sostanza economica, in particolare, la non coerenza della qualificazione delle singole operazioni con il fondamento giuridico del loro insieme e la non conformità dell’utilizzo degli strumenti giuridici a normali logiche di mercato.”: le valide ragioni extra-fiscali non marginali richieste dalla norma altro non sono se non la dimostrazione…
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