Il credito di imposta per ricerca e sviluppo in caso di operazioni straordinarie

Aspetti generali

Il credito di imposta per ricerca e sviluppo è un’agevolazione fiscale, tra quelle di recente introduzione, particolarmente apprezzata dalle piccole e medie imprese, che intendono accedere al mondo dell’“Industria 4.0”, cioè alle opportunità offerte dalla c.d. “quarta rivoluzione industriale”, ma per farlo hanno bisogno di sostenere significativi investimenti.

La disposizione normativa di riferimento ai fini dell’agevolazione è l’art. 3 del D.L. 23.12.2013, n. 145 (convertito con modificazioni dalla legge 21.2.2014, n. 9), modificato ad opera dell’art. 1, comma 35, della legge 23.12.2014, n. 190[1].

Secondo tale normativa, per i periodi di imposta decorrenti da quello successivo a quello in corso al 31.12.2014 e fino al periodo in corso al 31.12.2020, è attribuito a tutte le imprese – senza limiti di fatturato e indipendentemente dalla forma giuridica, dal settore economico in cui operano e dal regime contabile adottato – che effettuano investimenti in attività di ricerca e sviluppo, un credito di imposta. Tale credito di imposta è attribuito “nella misura del 50 per cento[2] delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media dei medesimi investimenti realizzati nei tre periodi d’imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2015”.

Questa disciplina, già sviscerata in numerosi articoli di commento, presenta qualche aspetto tuttora critico, pur essendo stata oggetto di diverse interpretazioni da parte dell’Agenzia delle Entrate, da ultimo con la circolare 16.5.2018, n. 10/E.

In sintesi…

Le attività di “ricerca e sviluppo” si definiscono in base ad indirizzi emanati in sede comunitaria (Comunicazione della Commissione Europea 2014/C-198/01), e comprendono:

  • la “ricerca fondamentale” (lavori sperimentali per l’acquisizione di nuove conoscenze, senza applicazioni pratiche);
  • la “ricerca industriale” (volta all’acquisizione di nuove conoscenze per mettere a punto nuovi prodotti, processi o servizi o permettere un miglioramento dei prodotti, processi o servizi esistenti ovvero la creazione di componenti di sistemi complessi);
  • lo “sviluppo sperimentale” (acquisizione, combinazione, strutturazione e utilizzo delle conoscenze e capacità esistenti di natura scientifica, tecnologica e commerciale allo scopo di produrre piani, progetti o disegni per prodotti, processi o servizi nuovi, modificati o migliorati, anche con la realizzazione di prototipi e di progetti pilota).

Il credito di imposta spetta fino a un importo massimo annuale di 20 milioni di euro[3] per ciascun beneficiario, a condizione che siano sostenute spese per attività di ricerca e sviluppo almeno pari ad euro 30.000.

Il credito può essere utilizzato esclusivamente in compensazione a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello i cui costi sono stati sostenuti, senza applicare il tetto massimo di 250.000 euro previsto per i crediti di imposta agevolativi da indicare nel quadro RU della dichiarazione dei redditi, né il limite generale di compensabilità pari a euro 700.000 (art. 3, comma 8, D.L. n. 145/2013).

Le tipologie di spesa agevolabili (indicate dall’art. 3, comma 6, del D.L. n. 145/2013) sono quattro:

  1. personale impiegato nelle attività di ricerca e sviluppo (in precedenza, anteriormente alle innovazioni più recenti, tale personale doveva essere “altamente qualificato” e in possesso di un titolo di dottore di ricerca, ovvero iscritto ad un ciclo di dottorato presso una università italiana o estera, ovvero in possesso di laurea magistrale in discipline di ambito tecnico o scientifico; attualmente, tutto il personale è “agevolabile” purché impiegato nelle attività agevolabili);
  2. quote di ammortamento delle spese di acquisizione o utilizzazione di strumenti e attrezzature di laboratorio, nei limiti dell’importo risultante dall’applicazione dei coefficienti stabiliti con D.M. 31.12.1988, in relazione alla misura e al periodo di…
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