Iscrizione di ipoteca e contraddittorio obbligatorio

L’ufficio finanziario prima di iscrivere ipoteca su beni immobili deve comunicarlo preventivamente al contribuente mediante l’invio di una specifica comunicazione.

Quanto precede è contenuto nella sentenza n. 4590/2017 della Corte di Cassazione da cui emerge che l’omessa notifica di tale comunicazione determina la nullità dell’iscrizione ipotecaria non essendo stato attivato il contraddittorio con il contribuente.

Iscrizione ipotecaria

Il concessionario della riscossione può iscrivere ipoteca sugli immobili del contribuente, che si è reso inadempiente all’intimazione di pagamento eseguita mediante la relativa cartella o mediante l’avviso di accertamento esecutivo (art. 77 DPR 1973/602). Quest’ultimo è l’atto emesso dalla Agenzia delle Entrate con cui viene notificata formalmente la pretesa tributaria al debitore, a seguito di un controllo sostanziale.

L’agente della riscossione, quindi, può emettere cartelle e/o ingiunzioni di pagamento solo sulla base di elementi validi e documentabili in grado di giustificare le pretese degli enti creditori, essendo dovuta la prova da parte di questi ultimi o da parte del concessionario..

L’iscrizione ipotecaria è una facoltà del concessionario della riscossione e che titolo per l’iscrizione ipotecaria è l’esistenza della cartella regolarmente notificata, una volta decorso il termine di sessanta giorni dalla notifica stessa; la giurisdizione del giudice tributario, quindi, si limita alla verifica della correttezza della sequenza procedimentale di atti ci cui al Dpr n. 602/1973 e non si estende alla fondatezza del rapporto tributario sottostante, respingendo il ricorso.

Circa la motivazione dell’atto, l’art. 7, L. 212/2000, stabilisce che tutti gli atti della PA devono essere motivati, indicando i presupposti di fatto e di diritto che hanno determinato la decisione dell’amministrazione, in relazione alle risultanze dell’istruttoria. Ne deriva l’incombenza, a carico dell’Amministrazione finanziaria, di un generale obbligo di informazione preventiva rispetto all’adozione di un provvedimento che possa incidere negativamente sui diritti e sugli interessi del contribuente. In caso contrario l’atto è nullo.

A tal proposito si ricorda che la cartella di pagamento (pur non provenendo da un soggetto privato – Equitalia), deve essere equiparata a tutti gli effetti all’atto amministrativo, la cui funzione fondamentale è quella di comunicare al contribuente la sua posizione debitoria nei confronti dell’ente impositore a fronte di un credito ritenuto certo, liquido ed esigibile. La medesima cartella deve contenere ogni elemento utile per consentire al contribuente di verificare le ragioni e, quindi, la legittimità della pretesa creditoria. Si evidenzia che il d.l. n. 193/2016 decretato la soppressione di Equitalia a partire dall’1 luglio 2017, unitamente all’introduzione del sistema di riscossione sostitutivo, per arrivare alla nuova edizione della voluntary disclosure; è stato creato il nuovo ente pubblico denominato “Agenzia delle Entrate-Riscossione”, sottoposto all’indirizzo e alla vigilanza del Ministero dell’economia e finanze.

La cartella di pagamento ha natura di atto amministrativo di esecuzione e costituisce una intimazione al pagamento e di avviso di mora, che racchiude le funzioni di titolo esecutivo in quanto in esso è incorporato il ruolo e di precetto.

Fattispecie

Il contribuente ha proposto impugnazione all’iscrizione ipotecaria su un immobile di proprietà effettuata dall’ufficio finanziario. In primo grado e in appello tale iscrizione è stata ritenuta legittima, per cui lo stesso contribuente ha presentato ricorso per Cassazione eccependo che erroneamente il giudice dell’appello ha escluso l’applicabilità dell’obbligo di preventiva intimazione al fine dell’iscrizione ipotecaria, trascorso oltre un anno dalla notifica delle acretlle di pagamento.

La Suprema Corte, avallando l’orientamento di legittimità, ha affermato che l’iscrizione ipotecaria non costituisce atto dell’espropriazione forzata ma una misura di natura cautelare (Cass, SU, nn.. 19667-19668/2014).

L’amministrazione finanziaria, secondo quanto stabilito dal d.l. n. 70/2011, prima di iscrivere ipoteca sui beni immobili ex art. 77 Dpr n. 602/73, deve notificare al titolare dell’immobile una comunicazione preventiva contenente l’avviso che decorso il termine di trenta giorni il concessionari procederà ad iscrizione ipotecaria. Durante tale termine il contribuente può presentare osservazioni od effettuare il pagamento, atteso che la mancata attivazione del contraddittorio tra le parti determina la nullità dell’iscrizione ipotecaria per violazione del diritto alla partecipazione al procedimento, nel pieno rispetto di principi fissati dalla Carta dei diritti dell’UE (artt. 41,47 e 48).

I giudici di legittimità hanno accolto, pertanto, l’eccezione del contribuente circa l’omesso svolgimento del contraddittorio, nonostante l’assenza di una norma specifica che imponesse tale obbligo all’ufficio.

Viene riaffermata nella sentenza de quo l’obbligatorietà del contraddittorio preventivo con il contribuente prima dell’emissione dell’atto impositivo (Cass. SU n. 24823/2015; 20849/2016; CTP Reggio Emila n. 55/2/2017). Di seguito si elenca una rassegna di pronunciamenti di legittimità a favore del contraddittorio preventivo ed altri che invece non lo prevedono.

La giurisprudenza di merito allo stesso modo ha affermato che l’iscrizione ipotecaria è una facoltà del concessionario e il titolo delle stessa è la cartella regolarmente notificata. Infatti l’iscrizione di ipoteca deve essere preceduta dalla notifica del preavviso di ipoteca (atto necessario alla successiva iscrizione) e la prova dell’avvenuta notifica è a carico dell’ufficio finanziario; nel caso in cui l’ufficio non fornisca la prova dell’avvenuta notifica, l’iscrizione di ipoteca è nulla (CTP Rieti, n. 40272016; n. 350/2016)

GIURISPRUDENZA SUL CONTRADDITTORIO

Pro

Cass. n. 539472016

La cartella è nulla se l’ufficio finanziario in caso di “rilevante incertezza” sui dati esposti in dichiarazione non attiva il contraddittorio preventivo con il contribuente.

L’invio della comunicazione bonaria ex art. 36-bis Dpr n. 60071973 è obbligatoria in tutti i casi “sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione”, come previsto dall’art. 6, c. 5, legge n. 212/2000.

Cass. n. 20849/2016

In caso di accertamento Iva svolto “a tavolino”, il contraddittorio preventivo deve essere svolto, a nulla rilevando che gli accessi non siano stati eseguiti presso la sede del contribuente.

in caso di accertamento anche per l’Iva, il giudice di merito deve verificare, in concreto, la violazione del contraddittorio endoprocedimentale e se, in concreto, il suo rispetto avrebbe consentito a contribuente di far valere la propria difesa.

Cass., S.U., n. 19667-19668/2014.

E’ stato riconosciuto anche nel nostro ordinamento la giusta rilevanza al contraddittorio ritenendo che “il contraddittorio endoprocedimentale … costituisce un principio fondamentale immanente nell’ordinamento cui dare attuazione anche in difetto di una espressa e specifica previsione normativa” e costituisce condizione di legittimità della pretesa tributaria.

La pretesa tributaria trova fondamento nella formazione procedimentalizzata di una “decisione partecipata” attraverso l’espletamento del contraddittorio tra Amministrazione e contribuente (anche) nella fase “precontenziosa” o “endoprocedimentale”, al cui ordinato ed efficace sviluppo è funzionale il rispetto dell’obbligo di comunicazione degli atti imponibili. Il diritto al contraddittorio assurge a diritto del destinatario dell’atto, realizzando l’intrasferibile diritto di difesa del cittadino, di cui ai principi costituzionali contenuti nell’artt.. 24 e 97 Cost..

CTP n. 55/2/2017 Reggio Emilia

Il contraddittorio preventivo con il contribuente deve essere attivato obbligatoriamente prima di emettere un avviso di accertamento per tutti i tributi e non per quelli armonizzati (come l’Iva)

Contro

Cass n. 5362/2016

Diversamente dal diritto della Comunità Europea, il nostro diritto non prevede l’obbligo generalizzato di attivare un contraddittorio endoprocedimentale nel caso in cui l’Amministrazione finanziaria che ponga in essere un atto lesivo dei diritti del contribuente.

Cass., SU, 24823/2015

L’amministrazione finanziaria non è obbligata ad attivare il contraddittorio prima dell’emissione dell’atto a meno che non sia previsto espressamente per legge.

Il dettato normativo dell’art. 12, c. 7, della legge n. 212/2000 si applica solo in caso di atti emessi a seguito di accessi, ispezioni o verifiche fiscali effettuate presso la sede del contribuente e vale solo per i tributi.

Cass. n. 22445/2015

In caso di omesso o ritardato pagamento di tributi non è previsto, a pena di nullità, il contraddittorio preventivo tra l’ufficio finanziario e il contribuente.

La comunicazione preventiva ex art. 36-bis Dpr n. 600/1973 è richiesta solo su questioni decisive o rilevanti della dichiarazione dei redditi art. 6, c. 6, L. n. 212/2000.

La Suprema Corte ha ritenuto, accogliendo le motivazioni del giudice di appello, che nel caso specifico la comunicazione non era necessaria, a pena di nullità, e che l’art. 6, c. 5, legge n. 212/2000 richiede l’obbligo del contraddittorio preventivo solo in caso di rilevanti incertezze, non ricorrenti nelle ipotesi di meri errori materiali rientranti nella previsione normativa di cui all’art. 36–bis del Dpr n. 600/1973.

CTP n. 237/2016 CTP Rieti

Nelle indagini finanziarie, il contraddittorio preventivo costituisce una mera facoltà dell’Ufficio finanziario e non un obbligo.

Le rilevazioni eseguite nel processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza non si fondano sugli studi di settore, per cui il contraddittorio è una facoltà per l’amministrazione finanziaria e non un obbligo.

12 aprile 2017

Davide Di Giacomo