Interpello sui costi esteri e sulle C.F.C. prima e dopo il decreto internazionalizzazione

Aspetti generali

Specifiche disposizioni di contrasto ai fenomeni elusivi tramite società controllate estere (CFC) sono state messe a punto secondo uno schema imperniato sull’imputazione al soggetto controllante italiano dei redditi conseguiti dai soggetti controllati (in base a una nozione sostanziale, e non meramente formale, di controllo), ovvero delle società semplicemente collegate1, residenti negli Stati e territori inclusi nella «black list» di cui al D.M. 21.11.2001, pubblicata nella G.U. n. 273 del 23.11.2001 (artt. 167 e 168 del TUIR, quest’ultimo Abrogato con decorrenza 2015).

Per espresso disposto dell’art. 47, c. 4, del TUIR, concorrono integralmente alla formazione del reddito imponibile gli utili provenienti, direttamente o indirettamente, da società residenti in Paesi o territori a regime fiscale privilegiato, di cui al decreto ministeriale emanato ai sensi dell’art. 167, c. 4, del TUIR.

Esiste inoltra una normativa di contrasto al fenomeno dei «costi esteri» elusivi (art. 110, c. 10, TUIR) che prevedeva, nella sua versione storica, l’indeducibilità dei costi relativi a operazioni effettuate con partners residenti in Stati e territori a fiscalità agevolata, o caratterizzati dalla scarsa disponibilità a collaborare con l’amministrazione finanziaria italiana. L’individuazione degli Stati e territori in relazione ai quali operava il vincolo si fonda sui decreti ministeriali 21.11.2001, 23.1.2002 e 27.12.2002.

Per queste ipotesi, cui il legislatore associa comportamenti intesi, in sostanza, a delocalizzare basi imponibili in giurisdizioni fiscalmente più favorevoli senza adeguata giustificazione economica, e che prevedono ciascuna uno specifico interpello all’Agenzia delle Entrate, mediante il quale è possibile disapplicare i vincoli – si esamineranno di seguito gli effetti della riforma del 2015, che, in attuazione della legge delega n. 23/2014, ha ridisciplinato il settore con il D.Lgs. 14.9.2015, n. 147 (decreto internazionalizzazione).

Queste innovazioni normative devono essere poi coordinate, per quanto attiene all’interpello e alle relative conseguenze, con il D.Lgs. 24.9.2015, n. 156 [decreto interpelli e contenzioso] e con il D.Lgs. 24.9.2015, n. 158 [decreto sanzioni], anch’essi emanati in attuazione della delega fiscale.

CFC e relativo interpello

In materia di CFC [controllate e, nella normativa antevigente, anche collegate estere2] è esperibile una particolare forma di interpello, la cui applicazione è stata resa possibile dalle norme regolamentari del D.M. 21.11.2001, n. 429.

Secondo il terzo comma dell’art. 5 del decreto attuativo, ai fini della risposta positiva rileva in particolare:

  • il fatto che l’impresa, la società o l’ente non residente svolge effettivamente un’attività commerciale, ai sensi dell’art. 2195 del c.c., come sua principale attività nello Stato o nel territorio con regime fiscale privilegiato nel quale ha sede, con una struttura organizzativa idonea allo svolgimento dell’attività stessa oppure alla sua autonoma preparazione e conclusione;

  • (ovvero) il fatto che i redditi conseguiti da tali soggetti sono prodotti in misura non inferiore al 75% in altri Stati o territori non black list, ed ivi sottoposti integralmente a tassazione ordinaria;

  • in caso di stabile organizzazione estera, il fatto che i redditi da questa prodotti siano integralmente sottoposti a tassazione ordinaria nello Stato o territorio in cui ha sede l’impresa, la società o l’ente partecipato.

Il carattere obbligatorio dell’interpello CFC [nel contesto previgente rispetto alla riforma del 2015] è stato affermato al paragrafo 8.2 della circolare n. 23/E del 26.5.2011, ove veniva richiamata la valenza generale delle istruzioni fornite in materia di interpello nella già richiamata circolare n. 32/E del 2010.

In particolare per le CFC white3, la circolare n. 51/E ha precisato che il confronto tra la tassazione effettiva estera e quella virtuale interna…

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