Il regime delle plusvalenze e minusvalenze immobiliari

 

Classificazione degli immobili a fini Ires e Irap

Ai fini delle imposte dirette (Ires e Irap) gli immobili delle imprese si suddividono nelle seguenti tre categorie:

 

 

a) Immobili strumentali

Si tratta degli immobili strumentali per destinazione (utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’attività d’impresa da parte del possessore; es.: il fabbricato utilizzato da un calzaturificio come magazzino o unità produttiva) e degli immobili strumentali per natura (categorie catastali B,C,D,E e A/10; immobili che, in dipendenza delle loro caratteristiche strumentali, orientate ad un processo produttivo, non possono essere trasformati in civili abitazioni senza intervenire con trasformazioni radicali).

Gli immobili strumentali (salvo costituiscano immobili merce) devono essere iscritte tra le immobilizzazioni e le quote di ammortamento sono generalmente deducibili. Ai fini reddituali concorrono a costi e ricavi imputati in base al criterio della competenza.

Solitamente non richiedono riprese fiscali in sede di dichiarazione dei redditi.

 

b) Immobili merce

Si tratta degli immobili (sia terreni, che fabbricati abitativi che strumentali) costruiti o acquisiti per la compravendita.

Essi concorrono alla formazione del reddito d’impresa in base al costo d’acquisto o di costruzione, ai ricavi di vendita o alle rimanenze che generano.

Gli immobili merce, finché permangono all’interno dell’impresa, possono essere temporaneamente dati in locazione ed il canone diventa un componente di reddito che si assume al valore effettivo.

Gli immobili merce vanno riclassificati all’interno dell’attivo circolante, tra le rimanenze di merci e la loro valutazione viene effettuata con il criterio del costo specifico.

 

c) Immobili patrimoniali

Il T.u.i.r. definisce questi immobili come quelli che non possono rientrare né nei beni strumentali, né nei beni merce.

Sono di fatto quegli immobili civili ad uso abitativo, che non vengono ne utilizzati direttamente e nemmeno destinati alla compravendita e che possono essere sia sfitti che dati in locazione.

Per il principio contabile n. 16, se questi beni immobili, assumono una caratteristica di strumentalità indiretta, devono essere ammortizzati come qualsiasi altra immobilizzazione tecnica, altrimenti tali immobili non possono essere ammortizzati.

Quindi, secondo quanto disposto dall’art. 90 del T.u.i.r., l’eventuale ammortamento imputato a conto economico, deve essere ripreso come variazione in aumento in sede di dichiarazione dei redditi.

 

Gli immobili delle categorie a) immobili strumentali e c) immobili patrimonio generano plusvalenze e minusvalenze.

 

 

Regime Ires delle plusvalenze immobiliari

Gli articoli di riferimento sono l’86 “plusvalenze patrimoniali” e il 101 comma 1 “minusvalenze patrimoniali” del D.P.R. 917/1986 Testo Unico delle Imposte sui redditi.

Sulla base di tali fonti normative, si evince che le plusvalenze/minusvalenze di beni diversi da quelli merce, sono rilevanti ai fini Ires sulla base della seguente differenza:

 

PLUSVALENZA TASSABILE o MINUSVALENZA DEDUCIBILE =

+ CORRISPETTIVO

– COSTO FISCALE RICONOSCIUTO

 

Per quanto riguarda il costo fiscale riconosciuto si fa presente che esso è determinato dalla differenza tra costo storico fiscale e fondo ammortamento fiscalmente dedotto.

Tale precisazione è importante in quanto significa che non vanno considerati gli eventuali ammortamenti contabilizzati su immobili patrimonio e fiscalmente non dedotti ai fini Ires ai sensi dell’art. 90 del T.u.i.r..

 

Si ipotizzi il seguente caso:

Fabbricato abitativo iscritto tra le immobilizzazioni. Mis

misCosto storico € 300.000.

Fondo ammortamento € 27.000 di cui € 0 dedotti fiscalmente. Prezzo di vendita € 305.000.

Costo contabile al netto del fondo ammortamento = € 300.000 – € 27.000 = € 273.000. Plusvalenza contabile = € 305.000 – € 273.000 = € 32.000.

Costo contabile al netto del fondo ammortamento dedotto = € 300.000 – € 0 = € 300.000.

Plusvalenza fiscale = € 305.000 – € 300.000 = € 5.000.

Lo stesso ragionamento riguarda l’eventuale ammortamento sui fabbricati strumentali per la quota relativa all’area pertinenziale conseguente alla Legge 286/2006 (costo specifico dell’area oppure 30% per i fabbricati industriali e 20% per gli altri fabbricati).

Per tali tipi di immobili la predetta normativa, che prevede di scorporare ai fini fiscali la quota relativa all’area pertinenziale, determina una variazione in aumento relativa all’ammortamento relativo a tale quota. *

Conseguentemente vi sarà un fondo ammortamento civilistico diverso da quello fiscale e un differente costo fiscalmente riconosciuto.

* I principi contabili prevedono, nella generalità dei casi, l’iscrizione separata del terreno; il relativo costo non è pertanto soggetto ad ammortamento.

Tuttavia qualora la separazione non fosse stata effettuata ai fini contabili il valore ammortizzabile civilistico non corrisponde con quello fiscale e si generano le differenze in oggetto.

 

Rateizzazione fiscale

Con riferimento alle plusvalenze, inoltre si fa presente che, ai sensi dell’art. 86 comma 4 del T.u.i.r., esse

“concorrono a formare il reddito, per l’intero ammontare nell’esercizio in cui sono state realizzate ovvero, se i beni sono stati posseduti per un periodo non inferiore a tre anni, o a un anno per le società sportive professionistiche, a scelta del contribuente, in quote costanti nell’esercizio stesso e nei successivi, ma non oltre il quarto”.

 

 

 

Regime Irap delle plusvalenze e minusvalenze immobiliari

Regime previsto per le società di capitali (articolo 5 del D.Lgs. 446/1997)

Occorre in questo caso fare riferimento all’art. 5 comma 3 del D.Lgs. 446/1997 per quanto riguarda gli immobili patrimonio e alla Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 27 del 2009 paragrafo 1.1 per quanto riguarda gli immobili strumentali.

In entrambi i casi, sia la normativa che la prassi, prevedono che le plusvalenze e le minusvalenze relative a immobili strumentali e a immobili patrimonio siano rilevanti ai fini Irap (quindi rispettivamente tassabili e deducibili) similarmente a quanto previsto ai fini Ires.

Anche in questo caso pertanto si fa riferimento alla seguente differenza:

 

PLUSVALENZA TASSABILE o MINUSVALENZA DEDUCIBILE =

+ CORRISPETTIVO

– COSTO FISCALE RICONOSCIUTO

 

Valgono le stesse considerazioni fatte in precedenza circa le modalità di calcolo ai fini Ires (infatti anche ai fini Irap sono indeducibili sia gli ammortamenti sugli immobili patrimonio che quelli sulle aree pertinenziali di fabbricati) con l’avvertenza che non è applicabile la rateizzazione delle plusvalenze di cui all’art. 86 comma 4 del T.u.i.r.

 

 

Regime Irpef e Irap delle plus-minusvalenze immobiliari per società di persone e imprese individuali

Ai fini Irpef, la tassazione / deducibilità di plusvalenze e minusvalenze sia di immobili abitativi che strumentali è generalmente confermata anche per le società di persone e le ditte individuali (articoli 56 e 58 del D.P.R. 917/1986).

 

Ai fini Irap invece,

• se la società di persone (o ditta individuale) ha optato per il regime previsto le società di capitali, si rimanda a quanto sopra indicato;
• se la società di persone (o ditta individuale) non ha optato per il regime previsto le società di capitali, sia le plusvalenze che le minusvalenze non sono tassabili/deducibili indipendentemente dal fatto che esse riguardino immobili strumentali o patrimonio (Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 60 del 2008 paragrafo 2.1.2).

 

 

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La tassazione delle plusvalenze immobiliari (2021)

Plusvalenze immobiliari: il maggior valore definito ai fini dell’imposta di registro non rileva sulle imposte dirette neanche per il passato (2017)

 

12 maggio 2014

Marco Righetti