L'eventuale deducibilità dei costi da reato

L’articolo 8, comma 1, del decreto-legge 2 marzo 2012, n. 161, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 aprile 2012, n. 44, a differenza(1) della previgente normativa (articolo 14 della legge 24 dicembre 1993, n. 537),statuisce l’indeducibilità dei soli costi direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo e, per il quale, sia stata esercitata l’azione penale. Il nuovo testo circoscrive l’indeducibilità ai soli componenti negativi relativi ai beni o alle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di fattispecie penalmente rilevanti aventi natura delittuosa.
Nel vigente contesto normativo non sono, quindi, ammessi in deduzione i soli costi che il contribuente abbia sostenuto per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto. L’indeducibilità riguarda esclusivamente i casi in cui beni e servizi acquistati siano stati direttamente utilizzati per il compimento di attività delittuose.
Nell’ambito di applicazione della norma vanno ricondotti non solo i costi di beni e servizi «direttamente» utilizzati, ma anche quelli semplicemente «strumentali» o «correlati» ad attività illecite(circolare n. 25/2012) .
Sul piano dell’elemento soggettivo del reato, il legislatore restringe poi ulteriormente l’area dell’indeducibilità ai soli componenti negativi correlati al compimento di attività delittuose di natura non colposa In relazione al momento a partire dal quale opera l’indeducibilità del costo è necessario che in relazione alla fattispecie delittuosa non colposa cui il costo è direttamente connesso sia stata formalmente esercitata l’azione penale ovvero il giudice abbia, comunque, emesso il decreto che dispone il giudizio ai sensi dell’art. 424 c.p.p..
L’indeducibilità del costo permane nel caso di sentenza di non luogo a procedere per intervenuta prescrizione del reato; tale pronuncia, non dichiarando, nel merito, l’assoluzione dell’imputato, non determina, infatti, il venir meno del presupposto del recupero fiscale effettuato.
Il successivo comma 2, in tema di operazioni oggettivamente inesistenti, prevede che non sono imponibili ai fini delle imposte dirette i componenti di reddito positivi direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi per beni e servizi non effettivamente scambiati o prestati. Tale norma qualora più favorevoli al Contribuente, ha efficacia retroattiva, si applica cioè anche agli avvisi di accertamento emessi nel vigore della previgente normativa che non siano ancora divenuti definitivi al 2 marzo 2012 (data di entrata in vigore del decreto). La richiamata disciplina va applicata solo se realizza un trattamento complessivamente più favorevole per il contribuente in termini di imposta, interessi e sanzioni. Ai fini della determinazione del trattamento più favorevole non va considerato l’ammontare dei contributi previdenziali.
Per valutare il trattamento di maggior favore per il contribuente, occorre mettere a raffronto quello contenuto nell’atto impugnato con il trattamento risultante dall’applicazione della nuova norma.
Per definire quest’ultimo trattamento (da confrontare con quello risultante dall’atto impugnato) è necessario considerare che: dal reddito imponibile e dalla base imponibile Irap va sottratto l’importo dei componenti positivi direttamente afferenti ai costi non ammessi in deduzione; vanno conseguentemente rideterminate sia l’imposta sul reddito sia l’Irap, applicando le aliquote relative al periodo d’imposta oggetto di accertamento; devono altresì essere rideterminate le sanzioni già irrogate avendo riguardo all’ammontare delle imposte come sopra rideterminate; vanno sommati gli …

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