Le indagini finanziarie vogliono solo la prova specifica

Con sentenza n. 625 del 18 gennaio 2012 (ud. 20 settembre 2011) la Corte di Cassazione ha confermato che

“è legittima l’utilizzazione da parte dell’amministrazione finanziaria (anche attraverso un puntuale richiamo, nell’avviso di accertamento, al verbale di ispezione redatto dalla guardia di finanza) dei dati relativi ai movimenti bancari del contribuente, che costituiscono valida prova presuntiva, restando a carico del contribuente l’onere della prova contraria (v. tra le altre cass. n. 7329 del 2003 e n. 15447 del 2001)”.

La Corte, inoltre, rileva

“che la prova contraria fornita dal contribuente deve essere specifica (v. cass. n. 14675 del 2006), non potendo contrapporsi alla presunzione legale in materia una affermazione generica (v. cass. n. 25365 del 2007), ed essendo in particolare da evidenziare che, secondo la giurisprudenza di questo giudice di legittimità espressasi con specifico riguardo ad accertamento in materia di IVA, qualora l’amministrazione proceda utilizzando, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2, n. 2, i dati risultanti dai movimenti dei conti correnti bancari, la prova che il contribuente è tenuto a dare della non riferibilità ad operazioni imponibili deve essere specifica e riguardare analiticamente i singoli movimenti bancari, così da dimostrare che ciascuna delle operazioni effettuate è estranea a fatti imponibili (v. cass. n. 1739 del 2007)”.

Indagini finanziarie e onere della prova – Brevi considerazioni

Se è vero che l’Amministrazione finanziaria – grazie alche alle ultime modifiche normative – farà ricorso sempre più alle indagini finanziarie, è indubbio che i contribuenti devono prendere atto della giurisprudenza della Corte di Cassazione, che su alcuni punti ormai può ritenersi aver raggiunto un indirizzo consolidato.

In ordine alla prova da parte del contribuente viene confermato che deve essere specifica ed analitica.

In via di principio l’Amministrazione finanziaria, nel corpo della circolare n.32/2006, ritiene che possano

“assumere valida valenza giustificativa – soprattutto in caso di discordanza tra i dati bancari e finanziari e le rilevazioni contabili – gli atti e i documenti che provengono dalla Pubblica amministrazione, da soggetti aventi pubblica fede (notai, pubblici ufficiali, eccetera), da soggetti terzi in qualità di parte di rapporti contrattuali di diversa natura, così come nel caso di rimborsi, risarcimenti, mutui, prestiti, eccetera.

Poiché le presunzioni legali, inoltre, possono venire contraddette anche da giustificazioni di carattere tecnico, legate al particolare operare del tributo, si precisa che, soprattutto in funzione prospettica dell’accertamento unificato, il contraddittorio deve essere condotto tenendo conto della specificità della singola imposta, in quanto – in linea di massima – la giustificazione ai fini Iva di un movimento bancario può non essere automaticamente valida o significativa anche ai fini reddituali.

In particolare, per quanto riguarda la determinazione del reddito, il numero 2) del comma 1 dell’art.32 del D.P.R. n. 600 del 1973 prevede che i dati e gli elementi risultanti dai rapporti e dalle operazioni intercettati ai sensi del successivo numero 7) o rilevati secondo la particolare procedura di cui all’articolo 33, secondo e terzo comma, sono posti a base delle rettifiche e degli accertamenti previsti dagli artt. 38, 39, 40 e 41 se il contribuente non dimostra che ne ha tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto ad imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine”.

Pertanto, osservano le Entrate,

“nel nuovo contesto normativo, non solo i versamenti risultanti dai conti bancari ma anche quelli rilevati dai conti finanziari o da operazioni fuori conto si presumono come ricavi, compensi ovvero elementi positivi rappresentativi per le sole persone fisiche di altri elementi reddituali da porre a base delle rettifiche e degli accertamenti di tipo analitico, analitico-induttivo, induttivo e sintetico, laddove la locuzione posto a base va intesa come il riconoscimento legale dell’attitudine probatoria che tali movimentazioni assumono ai fini dell’efficacia presuntiva che l’organo procedente intende utilizzare per assolvere il proprio onere dimostrativo”.

Peraltro, così come la contestazione dei singoli addebiti da parte dell’A.F. non può avvenire per “masse” o addirittura sulla base di un mero “saldo contabile”, le giustificazioni del contribuente devono riferirsi ai singoli movimenti.

Su tale aspetto, la Corte di Cassazione, più volte, ha fatto sentire la sua voce.

Con sentenza n. 13819 del 3 maggio 2007 (dep. il 13 giugno 2007), aveva già avuto modo di affermare che la prova liberatoria, che consente di superare la presunzione di cui all’art. 32 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, secondo cui le movimentazioni dei conti correnti bancari legittimano l’accertamento del redditi, non può essere meramente generica e cioè relativa all’attività esercitata, ma deve essere, altresì, specifica in relazione ad ogni singola operazione.

La stessa Cassazione, fra l’altro, con sentenza n. 23690 dell’8 novembre 2007 (dep. il 15 novembre 2007) aveva già affermato che è irrilevante, ai fini dell’utilizzazione dei dati ed elementi emersi dalle movimentazioni deirapporti bancari intrattenuti dal contribuente, la dimostrazione che ilsoggetto verificato eserciti attività d’impresa o che il saldo delrapporto sia negativo.

Il contesto nel quale si manifesta l’efficaciaprobatoria presuntiva delle risultanze dell’accertamento è quello deimovimenti riconducibili ad operazioni fiscalmente rilevanti per i quali alcontribuente è data facoltà di dimostrare la relativa estraneità.

Prosegue la Corte:

“non ha rilievo, a tale proposito, che il conto corrente (nella specie: bancario) risulti avere un saldo negativo, in quanto l’oggetto dell’accertamento sono i movimenti e le scritture relative al conto, considerato in un determinato periodo d’imposta”.

Pertanto, conclude la Corte,

“erroneamente la decisione impugnata ha ritenuto tali elementi come sforniti di valenza probatoria, limitandosi a far propria la critica solo generica del contribuente e non, come avrebbe dovuto, a considerare, anche in ragione delle chieste controdeduzioni procedimentali, elementi di spiegazione analitici”.

Sempre la Corte di Cassazione, con sentenza n. 14052 del 27 giugno 2011 (ud. del 17 maggio 2011) ha confermato che l’Amministrazione finanziaria è legittimata alla rettifica del reddito attraverso le indagini finanziarie, competendo al contribuente dimostrare – analiticamente – l’irrilevanza reddituale dei movimenti bancari ovvero che gli stessi hanno avuto considerazione nella determinazione della base imponibile.

Osserva il collegio, nello specifico che qui ci interessa, che in base all’orientamento espresso più volte dalla Corte, che qui si conferma, il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, c. 2, consente all’amministrazione finanziaria di rettificare su basi presuntive la dichiarazione del contribuente utilizzando i dati relativi ai movimenti su conti bancari.

“Si tratta di una presunzione legale di carattere relativo, in quanto è ammessa la prova liberatoria da parte del contribuente. Al quale resta garantito il diritto di difesa, potendo egli far valere le sue ragioni in sede contenziosa, depositando, anche a norma del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 32, documenti e memorie fino alla data di trattazione del ricorso in primo grado.

Consegue che, se il contribuente non dimostra che dei movimenti bancari acquisiti dall’ufficio egli ha tenuto conto nelle dichiarazioni, o che si tratta di movimentazioni che non si riferiscono a operazioni imponibili, è consentito all’amministrazione riferire i movimenti bancari all’attività svolta in regime d’Iva (Cass. n. 18421/2005; n. 26293/2005; n. 8422/2002;n.3929/2002; n. 8457/2001; n. 2435/2001; n. 9946/2000)”.

E da ultimo, con ordinanza n. 19888 del 29 settembre 2011 (ud. del 21 giugno 2011) la Corte di Cassazione ha riconfermato che la disciplina dell’accertamento relativo alle indagini finanziarie può essere vinta dal contribuente che offra la prova liberatoria che dei movimenti contestati egli ha tenuto conto nelle dichiarazioni, o che questi non si riferiscono ad operazioni imponibili. La prova che il contribuente è tenuto a dare della non riferibilità ad operazioni imponibili deve essere specifica e riguardare analiticamente i singoli movimenti bancari, tale cioè da dimostrare che ciascuna delle operazioni effettuate è estranea a fatti imponibili.

“Questa Corte ha più volte affermato che, in tema di accertamento dell’IVA, la presunzione, stabilita dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 51, comma 2, n. 2, secondo la quale i singoli dati ed elementi risultanti dai conti bancari sono posti a base delle rettifiche e degli accertamenti previsti dal successivo art. 54, se il contribuente non dimostra che ne ha tenuto conto nelle dichiarazioni o che non si riferiscono ad operazioni imponibili, ha un contenuto complesso, consentendo di riferire i movimenti bancari all’attività svolta in regime IVA, eventualmente dalla persona fisica, e di qualificare gli accrediti come ricavi e gli addebiti come corrispettivi degli acquisti; essa può essere vinta dal contribuente che offra la prova liberatoria che dei movimenti egli ha tenuto conto nelle dichiarazioni, o che questi non si riferiscono ad operazioni imponibili: la prova che il contribuente è tenuto a dare della non riferibilità ad operazioni imponibili deve essere specifica e riguardare analiticamente i singoli movimenti bancari, tale cioè da dimostrare che ciascuna delle operazioni effettuate è estranea a fatti imponibili (Cass. nn. 28324/2005, 1739/2007, 9146/2010)”.

Inoltre,

“questa Corte ha affermato che in tema di accertamento delle imposte, il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, n. 7, e il D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 51, autorizzano l’Ufficio finanziario a procedere all’accertamento fiscale anche attraverso indagini su conti correnti bancari formalmente intestati a terzi, ma che si ha motivo di ritenere connessi ed inerenti al reddito del contribuente, acquisendo dati, notizie e documenti di carattere specifico relativi a tali conti, sulla base di elementi indiziari tra i quali può assumere rilievo decisivo la mancata risposta del contribuente alla richiesta di chiarimenti rivoltagli dall’Ufficio in ordine ai medesimi conti, e senza che l’utilizzabilità dei dati dagli stessi risultanti trovi ostacolo nel divieto di doppia presunzione, attenendo quest’ultimo alla correlazione tra una presunzione semplice ed un’altra presunzione semplice, e non già al rapporto con una presunzione legale, quale è quella che ricorre nella fattispecie in esame (Cass. nn. 27032/2007, 374/2009, 1023/2008)”.

20 febbraio 2012

Roberta De Marchi