Il recupero dell'I.V.A. sui crediti inesigibili

L’attuale formulazione dell’art.26, c. 2, del DPR 633/72 consente al cedente o al prestatore di recuperare – attraverso il meccanismo della variazione in diminuzione – l’IVA anticipata all’erario sulle fatture rimaste insolute nei confronti di debitori inadempienti contrattualmente.




In concreto, in base all’art. 26, c. 2, del D.P.R. n. 633/1972, “se un’operazione per la quale sia stata emessa fattura, … viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l’ammontare imponibile, in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili … il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione ai sensi dell’art. 19 l’imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell’art. 25 “.


Il creditore recupererebbe quindi l’IVA sulle fatture emesse portando l’IVA a credito e il debitore viceversa sarebbe obbligato ad iscrivere l’IVA a debito verso l’erario (a riduzione di crediti IVA eventualmente portati a nuovo da precedenti esercizi).




Dunque, stante il disposto del citato art.26, c. 2, è consentito al cedente o al prestatore di recuperare l’IVA sulle fatture emesse (e rimaste insolute) ove al cliente debitore sia contestata formalmente l’inadempienza contrattuale e venga chiesta la risoluzione contrattuale per negligenza del cliente.


L’attivazione della citata procedura non comporta in alcun modo la rinuncia al credito da parte del creditore.


Viceversa, il recupero IVA comporterebbe, per il creditore stesso, l’immediato recupero del credito con flusso di cassa positivo e la riduzione del carico economico della eventuale accertamento del rischio di perdita su credito, posto che questo verrebbe misurato esclusivamente sull’imponibile del credito commerciale e non sul credito stesso “ivato”.


Va difatti evidenziato – sul piano operativo – che, a fronte della registrazione della nota di variazione e dello storno in avere del credito commerciale in contropartita del Ricavo vendite e prestazioni in dare, il creditore, al fine di conservare integra la titolarità del credito commerciale nei confronti del cliente inadempiente, rileverebbe in dare crediti per fatture da emettere e – in avere – annoterebbe Ricavi vendite e prestazioni.




Resta inteso che la fase della risoluzione contrattuale deve essere opportunamente seguita sul piano legale, così da mettere bene in chiaro che la procedura di cui appresso è attivata al solo scopo di recuperare l’IVA rivalsata.




In sostanza, in primo luogo andrebbe eccepita al cliente inadempiente la risoluzione del contratto per inadempimento del Cliente / debitore e ciò può avvenire:


1. a seguito dell’invio di una lettera monitoria recante la diffida ad adempiere (art. 1454 cod. civ.);


2. in esecuzione della clausola risolutiva espressa prevista dal contratto (art. 1456 cod. civ.);


3. per apposizione di un termine “essenziale” nel contratto col Cliente per l’esecuzione delle prestazioni (art. 1457 cod. civ.).




A questo riguardo, è prassi negoziale stabilire apposite clausole contrattuali con le quali è stabilito che “Il presente contratto potrà essere risolto solamente per inadempimento, totale o parziale, di una delle Parti alle obbligazioni qui assunte. Si darà luogo alla risoluzione di diritto del contratto in caso di inadempimento degli obblighi qui assunti qualora entro … (…) giorni dal preavviso notificato mediante lettera raccomandata con ricevuta di ritorno ai sensi dell’art. 1454 Codice Civile, permanesse la situazione d’inadempimento”.




Ovvero, ove il contratto rechi una clausola risolutiva espressa correlata all’inadempienza circa il pagamento del corrispettivo contrattualmente dovuto, può essere stabilito che “Si conviene espressamente la risoluzione del contratto a norma dell’art. 1456 c.c. in caso di:


1 mancanza o ritardo da parte della Società, protratti per oltre <…> giorni, nel pagamento di qualsiasi somma dovuta ai sensi di questo contratto per compensi o rimborsi spese;


2 mancanza o ritardo da parte della Società protrattosi per oltre <…> giorni dalla ricezione della richiesta scritta della Società A (prestatore o cedente, ndr) nel pagamento di somme per spese ed importo compensativo, che non siano validamente contestate dalla Società


Verificandosi anche una sola delle ipotesi contemplate ai punti precedenti del presente articolo, la Società A (prestatore o cedente, ndr) potrà risolvere il contratto o considerare la Società decaduta dal beneficio del termine dandone semplice comunicazione con lettera raccomandata con avviso di ricevimento alla Società”.




Nel caso si opti per la variazione in diminuzione, questa deve essere operata sia con riferimento all’imponibile che con riferimento alla relativa imposta, in base al disposto dell’art.26, c. 2, del DPR 633/72. A tale conclusione conducono sia la lettera dell’art.26, c. 2, del DPR .633/72, sia la considerazione che il presupposto della variazione è legato a cessioni o prestazioni già eseguite e il suo verificarsi comporta una rettifica, in tutto o in parte, ai soli fini dell’IVA, dell’originaria operazione imponibile; ovviamente la attuazione della procedura non implica alcuna rinuncia al credito non soddisfatto.




La procedura non soggiace a limitazioni temporali rispetto alla data dell’emissione del documento originario, in quanto si tratta di variazione in diminuzione originata da un evento non dipendente da sopravvenuto accordo tra le parti ovvero da inesattezze della precedente fatturazione.




In estrema sintesi, ove si voglia accedere alla procedura di cui sopra, sarebbe senza dubbio necessario concordare con il proprio legale la formulazione più appropriata per l’inoltro della nota di variazione, così da escludere l’insorgenza della remissione di debito da parte del creditore.


Una ipotesi di lettera di accompagnamento della Nota di credito emessa ai fini del recupero dell’IVA potrebbe essere la seguente:


In allegato alla presente si trasmette la nota di variazione n. ___ del ____ emessa ai sensi e per gli effetti dell’art.26, comma 2, del PDR 633/72. L’emissione del documento in oggetto è avvenuta a seguito della diffida ad adempiere ai sensi dell’art. 1454 cod. civ. notificatavi in data ____ (ovvero in dipendenza della clausola risolutiva espressa prevista dal contratto ai sensi dell’art. 1456 cod. civ.).


Al riguardo tuttavia si specifica la nota di variazione in diminuzione dell’imponibile e dell’imposta consentita dalla disposizione IVA di cui all’art.26, comma 2, del DPR 633/72 deve intendersi effettuata ai soli fini fiscali non implicando in alcun modo la rinuncia al credito non soddisfatto cui si riferisce”.




15 dicembre 2010


Giovanni Mocci

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