le svalutazioni dei crediti risultanti in bilancio, per l’importo non coperto da garanzia assicurativa, che derivano dalle cessioni di beni e dalle prestazioni di servizi, sono deducibili in ciascun esercizio nel limite dello 0,50 per cento del valore nominale o di acquisizione dei crediti stessi. Nel computo del limite si tiene conto anche di accantonamenti per rischi su crediti…
L’art. 106, del T.U. n. 917/86, titolato – Svalutazione dei crediti e accantonamenti per rischi su crediti – prevede che le svalutazioni dei crediti risultanti in bilancio, per l’importo non coperto da garanzia assicurativa, che derivano dalle cessioni di beni e dalle prestazioni di servizi indicate nel comma 1 dell’art. 85, sono deducibili in ciascun esercizio nel limite dello 0,50 per cento del valore nominale o di acquisizione dei crediti stessi. Nel computo del limite si tiene conto anche di accantonamenti per rischi su crediti. La deduzione non è più ammessa quando l’ammontare complessivo delle svalutazioni e degli accantonamenti ha raggiunto il 5 per cento del valore nominale o di acquisizione dei crediti risultanti in bilancio alla fine dell’esercizio.
Il comma 2 dispone che le perdite sui crediti di cui al comma 1, determinate con riferimento al valore nominale o di acquisizione dei crediti stessi, sono deducibili a norma dell’art. 101, limitatamente alla parte che eccede l’ammontare complessivo delle svalutazioni e degli accantonamenti dedotti nei precedenti esercizi. Se in un esercizio l’ammontare complessivo delle svalutazioni e degli accantonamenti dedotti eccede il 5 per cento del valore nominale o di acquisizione dei crediti, l’eccedenza concorre a formare il reddito dell’esercizio stesso.
Il comma 3 dispone specificatamente che per gli enti creditizi e finanziari di cui al decreto legislativo 27 gennaio 1992, n. 87, le svalutazioni dei crediti risultanti in bilancio, per l’importo non coperto da garanzia assicurativa, che derivano dalle operazioni di erogazione del credito alla clientela, compresi i crediti finanziari concessi a Stati, banche centrali o enti di Stato esteri destinati al finanziamento delle esportazioni italiane o delle attività ad esse collegate, sono deducibili in ciascun esercizio nel limite dello 0,30 per cento del valore dei crediti risultanti in bilancio, aumentato dell’ammontare delle svalutazioni dell’esercizio.
L’ammontare complessivo delle svalutazioni che supera lo 0,30 per cento è deducibile in quote costanti nei diciotto esercizi successivi. Ai fini del presente comma le svalutazioni si assumono al netto delle rivalutazioni dei crediti risultanti in bilancio. Se in un esercizio l’ammontare complessivo delle svalutazioni è inferiore al limite dello 0,30 per cento, sono ammessi in deduzione, fino al predetto limite, accantonamenti per rischi su crediti. Gli accantonamenti non sono più deducibili quando il loro ammontare complessivo ha raggiunto il 5 per cento del valore dei crediti risultanti in bilancio alla fine dell’esercizio.
Manovra d’estate 2009
Per effetto di quanto previsto dall’art. 7, del D.L. n. 78/2009, conv. in legge n. 102/2009, che ha aggiunto all’art. 106 del T.U. n. 917/86, il comma 3-bis, “per i nuovi crediti di cui al comma 3 erogati a decorrere dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2009, limitatamente all’ammontare che eccede la media dei crediti erogati nei due periodi d’imposta precedenti, diversi da quelli assistiti da garanzia o da misure agevolative in qualsiasi forma concesse dallo Stato, da enti pubblici e da altri enti controllati direttamente o indirettamente dallo Stato, le percentuali di cui allo stesso comma sono elevate allo 0,50 per cento. L’ammontare delle svalutazioni eccedenti il detto limite è deducibile in quote costanti nei nove esercizi successivi”.
Resta fermo per gli enti creditizi e finanziari che nell’ammontare dei crediti si comprendono anche quelli impliciti nei contratti di locazione finanziaria nonché la rivalutazione delle operazioni “fuori bilancio” iscritte nell’attivo in applicazione dei criteri di cui all’art. 112.
Le perdite sui crediti di cui al comma 3 e di cui al comma 3-bis , appena introdotto, determinate con riferimento al valore di bilancio dei crediti, sono deducibili, ai sensi dell’art. 101, limitatamente alla parte che eccede l’ammontare dell’accantonamento per rischi su crediti dedotto nei precedenti esercizi. Se in un esercizio l’ammontare del predetto accantonamento eccede il 5 per cento del valore dei crediti risultanti in bilancio, l’eccedenza concorre a formare il reddito dell’esercizio stesso.
Per il periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore del D.L. n. 78/2009, la disposizione di cui al comma 3-bis dell’art. 106 del TUIR si applica ai crediti erogati a partire dalla data di entrata in vigore del decreto stesso e la media ivi prevista è commisurata alla residua durata del suddetto periodo d’imposta.
Per evitare indebiti effetti di sostituzione e novazione, l’Agenzia delle entrate dispone controlli mirati alla verifica della corretta applicazione delle disposizioni di cui al presente articolo. In caso di violazioni, le sanzioni di cui all’art. 1 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, si applicano in ogni caso nella misura massima.
Analisi sintetica delle nuove regole
L’ambito di applicazione della nuova norma investe i nuovi crediti:
- erogati – in genere – a decorrere dal 2010, limitatamente alla quota eccedente la media annuale dei crediti erogati nei due anni precedenti;
- erogati a decorrere dal 1° luglio 2009 ed eccedente la media dei crediti la quale dovrà essere commisurata alla residua durata del periodo d’imposta.
Le novità riguardano:
- l’incremento dell’importo deducibile nell’anno. Dallo 0,30 allo 0,50 è elevata la percentuale da applicare all’ammontare dei crediti iscritti in bilancio ai fini della determinazione del tetto massimo deducibile in ciascun esercizio;
- la riduzione da 18 a 9 anni del periodo in cui è ripartita la deduzione della quota eccedente il predetto limite annuo.
Come si legge anche nelle schede di lettura predisposte dal servizio studi della Camera dei deputati sono esclusi dalla nuova disciplina i crediti assistiti da garanzia e quelli relativi a misure agevolative concesse dallo Stato, da enti pubblici e da altri enti controllati direttamente o indirettamente dallo Stato.
Inoltre, lo stralcio per inesigibilità di un credito iscritto in bilancio è riconosciuto fiscalmente per la quota di credito precedentemente non svalutata o non accantonata per rischio di insolvenza.
Il controllo dell’Amministrazione finanziaria
Il legislatore ha previsto una apposita attività di controllo mirata, volta alla verifica del rispetto delle norme introdotte.
Gli aspetti sanzionatori
In caso di violazione delle norme introdotte si applica l’art. 1 del D. Lgs. n. 471/97
In pratica, nei casi di omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, si applica la sanzione amministrativa dal centoventi al duecentoquaranta per cento dell’ammontare delle imposte dovute, con un minimo di € 1.033. Essa può essere aumentata fino al doppio nei confronti dei soggetti obbligati alla tenuta di scritture contabili.
In caso di accertamento, se nella dichiarazione è indicato, ai fini delle singole imposte, un reddito imponibile inferiore a quello accertato, o, comunque, un’imposta inferiore a quella dovuta o un credito superiore a quello spettante, si applica la sanzione amministrativa dal cento al duecento per cento della maggior imposta o della differenza del credito. La stessa sanzione si applica se nella dichiarazione sono esposte indebite detrazioni d’imposta ovvero indebite deduzioni dall’imponibile, anche se esse sono state attribuite in sede di ritenuta alla fonte.
In ogni caso, se le violazioni previste nei commi 1 e 2 riguardano redditi prodotti all’estero, le sanzioni sono aumentate di un terzo con riferimento alle imposte o alle maggiori imposte relative a tali redditi.
Francesco Buetto
3 settembre 2009
