In particolare, nell’ambito fiscale, la maturazione di eventuali decadenze va attentamente valutata, trattandosi di un decisivo elemento che viene spesso sottoposto alla cognizione del giudice.
Infatti, il potere impositivo dell’Amministrazione finanziaria deve ritenersi esaurito se la stessa non riesce a procedere alla notifica degli atti di recupero fiscale, entro i termini normativamente previsti.
Come messo in evidenza da autorevole dottrina, il legislatore ha posto dei limiti all’esercizio della potestà impositiva “sia per ragioni di tutela del contribuente, la cui difesa è tanto più difficile quanto più remoti sono i fatti contestati con l’accertamento, sia per le esigenze di economia procedimentale e di stabilità della riscossione, che portano a favorire il consolidamento delle determinazioni relative all’assetto del rapporto prevedendo la consumazione dei poteri indicenti su di esso” .
Oggi facciamo il punto della situazione in materia di imposte indirette.
I termini di decadenza delle imposte indirette
Imposta di registro
A tal riguardo appare utile ricordare che - in base all’art. 42, comma 1 del DPR n. 131/1986 - l’imposta di registro si può definire:
- principale, quella applicata al momento della registrazione e quella richiesta dall’ufficio se diretta a correggere errori od omissioni effettuati in sede di autoliquidazione nei casi di presentazione della richiesta di registrazione per via telematica;
- suppletiva, quando è applicata successivamente se diretta a correggere errori od omissioni dell’ufficio;
- complementare, quella applicata - invece - in ogni altro caso[2].
Di fondamentale importanza per la questione oggi in esame è l’art. 76 del D.P.R. n. 131/1986 – rubricato “decadenza dell’azione della finanza” – che regolamenta in modo dettagliato i termini di decadenza dell’azione erariale in materia di imposta di registro, graduandoli in modo differente a seconda della condotta omissiva o meno del contribuente e della natura dell’atto da registrare.
Infatti, al primo comma, il legislatore ha previsto che l’imposta sugli atti soggetti a registrazione ai sensi dell’art. 5 del medesimo D.P.R. non presentati per la registrazione deve essere richiesta - a pena di decadenza - nel termine di 5 anni dal giorno in cui, a norma degli artt. 13 e 14, avrebbe dovuto essere richiesta la registrazione ovvero, a norma dell’art. 15, lettere c), d) ed e), si è verificato il fatto che legittima la registrazione d’ufficio.
Analogo termine di 5 anni, decorrente dal giorno in cui avrebbero dovuto essere presentate, è previsto per il recupero dell’imposta dovuta in base alle denunce prescritte all’art. 19 del medesimo D.P.R. (denuncia di eventi successivi alla registrazione[3]).
Il successivo comma1-bis ha previsto, invece, che l’avviso di rettifica e di liquidazione della maggiore imposta di cui all’art. 52, comma 1, deve essere notificato entro il termine di decadenza di 2 anni dal pagamento dell’imposta proporzionale.
Il comma 2 dispone che, salvo quanto disposto nel comma 1-bis, l’imposta per gli atti presentati per la registrazione o registrati per via telematica deve essere richiesta dall’Ufficio - a pena di decadenza - entro il termine di 3 anni decorrenti:
- dalla richiesta di registrazione, se si tratta di imposta principale[4];
- dalla data in cui è stata presentata la denuncia di avveramento della condizione sospensiva o dal verificarsi di eventi successivi ex art.19 D.P.R. cit., se si tratta di imposta complementare[5]; o dalla data della notificazione della decisione delle commissioni tributarie ovvero dalla data in cui la stessa è divenuta definitiva, nel caso in cui sia stato proposto ricorso avverso l’avviso di rettifica e di liquidazione della maggiore imposta; dalla data di registrazione dell’atto, nel caso di occultazione di corrispettivo di cui all’art. 72[6]P.R. cit.;
- infine dalla data di registrazione dell’atto ovvero dalla data
