Deducibilità delle spese su beni in leasing (migliorie su beni non di proprietà)

La Corte di Cassazione ha recentemente chiarito alcuni rilevanti aspetti in tema di deducibilità delle spese per migliorie su beni non di proprietà, utilizzati in leasing.
In questo articolo analizziamo il diverso trattamento che possono avere le spese di manutenzione e miglioramento sui beni in leasing dal punto di vista dei Principi Contabili e del TUIR, puntando il mouse sulle regole che definiscono il reddito d’impresa

La Corte di Cassazione, con l’Ordinanza n. 19161 del 17/7/2019, ha chiarito alcuni rilevanti aspetti in tema di deducibilità delle spese su beni non di proprietà, in leasing.

Il caso

Nel caso di specie, l’Agenzia delle Entrate aveva notificato alla società contribuente un avviso di accertamento, con il quale veniva richiesta una maggiore Ires, Irap e Iva.Fondo vittime mancati pagamenti professionisti

Avverso tale atto impositivo aveva proposto ricorso la contribuente dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Udine, che lo aveva parzialmente accolto.

L’Amministrazione finanziaria aveva quindi proposto appello principale e la società contribuente appello incidentale.

La Commissione Tributaria Regionale aveva accolto parzialmente sia l’appello principale dell’Agenzia che quello incidentale della contribuente.

In particolare, la CTR aveva accolto l’appello principale su una questione di recupero di spese inerenti ad un evento, di spese inerenti a prestazioni alberghiere rese nei confronti di clienti e consulenti e su una questione di ammortamento anticipato.
I giudici di secondo grado avevano poi accolto, altresì, l’appello incidentale relativo alla detrazione Iva, confermando per il resto la sentenza di primo grado.

La società contribuente proponeva infine ricorso per cassazione, censurando la sentenza, per quanto qui di interesse, per violazione e/o falsa applicazione di legge in relazione all’artt. 112, c.p.c., 102 e 108 del TUIR e per omessa, insufficiente e/o contraddittoria motivazione circa fatti controversi e decisivi per il giudizio.

In particolare, la ricorrente lamentava infatti che il giudice del gravame, nel definire la questione relativa alla natura delle opere di manutenzione eseguite su un immobile di proprietà di terzi ricevuto in leasing, non aveva motivato sufficientemente sulle ragioni per le quali aveva ritenuto che le stesse avessero natura di spese straordinarie, avendo fatto riferimento solo alla circostanza dell’elevato esborso, di per sé privo di rilevanza, non tenendo conto delle ragioni proposte con l’appello incidentale, ed applicando, peraltro, un criterio di qualificazione non corretto.

Secondo la Suprema Corte, il motivo di impugnazione era fondato.

Il parere della Cassazione

Evidenziano infatti i giudici di legittimità che era pacifico che la questione in esame riguardava la deducibilità dei costi sostenuti per migliorie apportate su beni non di proprietà della contribuente, ma detenuti in forza di un contratto di leasing.
Il giudice di appello aveva dunque ritenuto che la natura straordinaria delle spese in esame doveva essere desunta dal rilevante impegno economico sostenuto.

E tuttavia, osserva la Cassazione, la qualificazione delle spese di manutenzione quali ordinarie o straordinarie, rilevante ai fini della determinazione del regime di deducibilità delle stesse sotto il profilo del periodo di competenza, doveva essere compiuta facendo riferimento alla finalità ed alla natura intrinseca delle opere realizzate, non potendo assumere rilevanza il criterio della rilevanza del costo, che, ai fini indicati, non era di per sé significativo.

La Corte rileva quindi che la previsione di cui all’art. 102, comma 6, del TUIR, che prevede, ai fini della deducibilità, il limite del cinque per cento del valore complessivo dei cespiti, trova considerazione solo con riferimento alle spese sostenute su beni in proprietà, mentre, le manutenzioni ordinarie su beni di terzi non subiscono il limite di deducibilità previsto dalla suddetta previsione, come si evince dallo specifico riferimento all’imputazione delle stesse ad incremento del costo dei beni ai quali si riferiscono.

Con riferimento alle spese per migliorie su beni di terzi, il principio contabile OIC 24 prevede del resto che i costi sostenuti per migliorie e spese incrementative su beni presi in locazione dall’impresa (anche in leasing) sono capitalizzabili e iscrivibili tra le immobilizzazioni immateriali, alla voce “Costi per migliorie e spese…

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