Imposta di registro e abuso del diritto

Prendendo spunto da una sentenza della Corte di Cassazione, proponiamo un’analisi delle norme antielusive contenute nel Testo Unico Imposta di Registro

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 2054 del 27.1.2017, ha chiarito alcuni rilevanti aspetti in tema di applicazione dell’art. 20 del D.P.R. 131/86, ossia di imposta di registro.

Nel caso di specie venivano impugnati davanti alla Commissione Tributaria di 1° grado di Bolzano, gli avvisi di liquidazione emessi dall’Agenzia delle Entrate, aventi ad oggetto la liquidazione dell’imposta di registro di atti, definiti dalle contribuenti conferimento in natura, ma ritenuti dall’Ufficio cessioni di rami d’azienda e perciò sottoposti ad imposta di registro, che veniva liquidata, oltre le sanzioni.

Alle società, conferenti, conferitarie e cessionarie delle quote sociali, venivano notificati dunque avvisi di liquidazione sulla premessa che gli atti negoziali erano stati posti in essere al solo scopo di trasferire rami d’azienda.

Le società ricorrenti nell’impugnare i rispettivi avvisi di liquidazione, eccepivano, tra le altre, l’utilizzabilità per i fini di cui all’art. 20 della legge di registro di dati extratestuali e la stessa possibilità di valorizzare un eventuale collegamento funzionale tra più atti negoziali, per assoggettare a tassazione gli effetti giuridici finali in concreto conseguiti.

L’Ufficio contrastava i ricorsi, assumendo, al contrario, essere pienamente legittimo ricondurre ad unità un frazionamento negoziale di una pluralità di atti, per tassarne l’effetto finale, con la conseguenza peraltro che il termine di decadenza per l’accertamento non poteva decorrere dalla data dei conferimenti, bensì da quella della cessione delle quote.

La Commissione tributaria di primo grado, in accoglimento dei ricorsi riuniti, annullava gli avvisi di liquidazione per intervenuta decadenza con sentenza poi confermata anche dalla CTR

L’Agenzia delle Entrate, nel ricorrere in Cassazione, denunciava allora la violazione dell’art. 76, 2° comma del d.P.R. 131/86, in combinato disposto con gli artt. 20 e 21, 2° comma del d.P.R. 131/1986, affermando che se la complessiva operazione posta in essere dalle parti si era perfezionata mediante il compimento di una pluralità di negozi, solamente dalla registrazione dell’ultimo di essi decorreva il termine decadenziale per operare la diversa liquidazione dell’imposta di registro, poiché solo da quel momento l’Agenzia aveva avuto a disposizione tutti gli elementi per poter identificare gli effetti giuridici realizzati dalle parti.

L’Agenzia richiamava poi la più recente elaborazione giurisprudenziale in materia, in riferimento alla interpretazione dell’art. 20 del d.P.R. 131/86, in base alla quale, se è vero che l’imposta di registro debba essere applicata in base alla “intrinseca natura” ed “agli effetti giuridici degli atti”, è altrettanto vero che è necessario tener conto dell’eventuale collegamento funzionale instaurato dalle parti tra più negozi giuridici (collegamento volontario).

La tesi prospettata era confortata, per la ricorrente, anche dall’ulteriore natura della disposizione normativa di cui all’art. 20 richiamato, avente una funzione antieleusiva, tesa a far emergere la modificazione della realtà giuridica realmente prodotta nell’esercizio dell’autonomia privata, a prescindere dalle forme utilizzate, e dovendo quindi, nel perseguimento di tale obiettivo, essere riconosciuta all’Amministrazione la possibilità di considerare unitariamente i singoli atti negoziali posti in essere, laddove una delle strategie che le parti potrebbero adottare allo scopo di eludere l’applicazione della normativa fiscale, potrebbe essere proprio quella di parcellizzare in una pluralità di negozi giuridici un’unitaria operazione negoziale, così da mascherare gli obiettivi realmente perseguiti, e nel caso, garantirsi un vantaggio fiscale.

Quanto poi alla seconda considerazione posta a base della motivazione dell’impugnata sentenza, secondo cui, nel caso di specie, all’identità dell’oggetto, costituito dal ramo d’azienda, non corrispondeva l’identità soggettiva,…

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