Come cambia il contenzioso su accertamenti e interpelli per società di comodo, non operative

di Fabio Carrirolo

Pubblicato il 8 febbraio 2016

questi soggetti sono presuntivamente ritenuti degli «schermi» giuridici volti a un utilizzo indebito delle regole tributarie che assistono le imprese [fiscalità analitica, detraibilità dell’IVA], fatta salva la possibilità di fornire adeguata dimostrazione circa la sussistenza di motivi di tipo oggettivo della situazione di non operatività

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Molto cambia a partire dal 2016 per le società c.d. non operative o di comodo, cioè per quei soggetti societari che non realizzano un certo ammontare di ricavi, che deve essere proporzionato agli asset patrimoniali detenuti [anche in forza di contratto di leasing].

Questi soggetti sono presuntivamente ritenuti degli «schermi» giuridici volti a un utilizzo indebito delle regole tributarie che assistono le imprese [fiscalità analitica, detraibilità dell’IVA], fatta salva la possibilità di fornire adeguata dimostrazione circa la sussistenza di motivi di tipo oggettivo della situazione di non operatività.

In un secondo momento la stessa presunzione e le stesse regole, in base alle quali viene chiesto alle società di dichiarare un «reddito minimo presunto», sono state estese alle società «in perdita sistemica», caratterizzate dalla produzione di perdite fiscali per più esercizi consecutivi [dapprima 3, in seguito 5].

La normativa primaria di riferimento in materia è rappresentata:

  • per le società non operative: dall’art. 30 della L. 23.12.1994, n. 724, modificato dapprima dal D.L. 4.7.2006, n. 223 (convertito dalla L. 4.8.2006, n. 248), e quindi dalla L. 27.12.2006, n. 296 e dalla L. 24.12.2007, n. 244;

  • per le società in perdita sistemica, dall'art. 2, commi da 36-quinquies a 36-duodecies, del D.L. 13.8.2011, n. 138, convertito dalla L. 14.9.2011, n. 148.

In sostanza:

  • la condizione di società non operativa («di comodo») scaturisce dalla presenza di un determinato volume di asset patrimoniali, con i quali vengono confrontati i ricavi della società («test di operatività»): se questi sono troppo bassi rispetto a un valore percentualmente determinato in base ai beni patrimoniali (immobilizzazioni), la società ha l’obbligo di dichiarare un reddito minimo presunto, anch’esso determinato percentualmente in base agli asset;

  • la condizione di società in perdita sistemica origina, a partire dal sesto periodo di imposta, dall’aver presentato cinque dichiarazioni fiscali in perdita consecutive all’interno del quinquennio di osservazione, ovvero quattro sole dichiarazioni in perdita, se nel rimanente periodo di imposta del quinquennio il reddito dichiarato è inferiore rispetto a quello minimo presunto ai sensi dell’art. 30 della L. n. 724/1994.

Nel contesto normativo precedente rispetto alle innovazioni apportate nel 2015 – di seguito analizzate -, le società non operative e in perdita sistemica potevano chiedere e ottenere la disapplicazione della norma restrittiva solo utilizzando la procedura di disapplicazione prevista dall’37-bis, comma 8, del D.P.R. n. 600 del 1973 [soppresso dal c.d. decreto abuso o certezza del diritto].

La platea delle società rispetto alle quali trova applicazione la normativa speciale è stata circoscritta attraverso la previsione di una serie di cause di esclusione (radicale inapplicabilità), nonché di disapplicazione automatica senza necessità di presentare istanza all’amministrazione finanziaria.

Tali cause di disapplicazione automatica sono previste:

  • dal provvedimento direttoriale del 14.2.2008, n. 23681;

  • dal provvedimento direttoriale dell’11.6.2012, n. 87956.

Nelle pagine che seguono si prenderanno in considerazione i vari aspetti e le modalità di funzionamento delle nuove disposizioni normative che consentono alle società non operative e in perdita sistemica di liberarsi dalla presunzione legale relativa, alternativamente: o rendendo un’apposita dichiarazione nel modello Unico; [ovvero] producendo interpello «probatorio» a norma dell’art. 11, c. 1, lett. b), dello Statuto del contribuente.

Quando l’interpello era obbligatorio …

Nell’ambito della procedura di disapplicazione nella sua versione «storica», di cui all’abrogato art. 37-bis, comma 8, del D.P.R. n. 600/1973, l'amministrazione finanziaria doveva compiere un'istruttoria orientata a stabilire se il soggetto considerato potesse essere o meno considerato come una struttura societaria finalizzata non a una vera e propria attività economica, bensì (secondo la ratio della presunzione introdotta dal legislatore) all'attuazione di schemi evasivi/elusivi/fraudolenti.

Secondo quanto era posto in luce nella circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 32/E del 14.6.2010, la procedura di disapplicazione si configurava come un interpello obbligatorio.

In particolare la procedura di disapplicazione era ritenuta obbligatoria in quanto manifestazione di una situazione di fatto la cui mancata conoscenza da parte dell'amministrazione finanziaria poteva costituire un ostacolo ai controlli.

In particolare, secondo quanto affermava la circolare:

«L'obbligo di presentazione dell'istanza, previsto dalla normativa di riferimento, risponde all'esigenza di consentire all'amministrazione finanziaria un monitoraggio preventivo in merito a particolari situazioni considerate dal legislatore potenzialmente elusive. Tra tali situazioni, a titolo di esempio, si possono ricondurre il possesso di una partecipazione in soggetti esteri localizzati in determinate giurisdizioni, la titolarità di un peculiare schema societario o l'attuazione di particolari operazioni di aggregazione aziendale.

L'obbligatorietà dell'istanza, in tali ipotesi, non muta il carattere non vincolante della risposta, quale atto avente natura di parere (cfr. circ. 7/E del 2009), né tanto meno preclude all’istante la possibilità di dimostrare anche successivamente la sussistenza delle condizioni che legittimano l'accesso al regime derogatorio. In tutti questi casi, infatti, le determinazioni dell'Agenzia rappresentano comunque un atto di indirizzo, indicativo dell'orientamento assunto dall'ammini