La complessa deducibilità fiscale del compenso amministratore, la congruità e modalità di determinazione

di Giovambattista Palumbo

Pubblicato il 20 gennaio 2016

la deducibilità del compenso amministratore dal reddito d'impresa genera spesso contenzioso fra il Fisco ed i contribuenti in forma societaria: partendo da un caso di giurisprudenza, ricostruiamo l'evoluzione delle norme del TUIR, la prassi dell'Agenzia nelle contestazioni, la congruità e gli esiti giurisprudenziali più comuni

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 21953 del 28.10.2015, ha espresso principi particolarmente interessanti in tema di presupposti per la deducibilità dei compensi degli amministratori.

Nel caso di specie, una s.r.l., società controllata da altra s.p.a. attraverso la partecipazione da questa detenuta in una terza società, portava in deduzione nell'esercizio di competenza i costi sostenuti per il pagamento dei compensi ad alcuni componenti del Consiglio di amministrazione, fatturati da tre società del Gruppo di imprese per conto delle quali dette persone fisiche avevano svolto l'incarico.

L'Amministrazione Finanziaria recuperava dunque a tassazione IRPEG ed IVA tali costi, ritenuti indeducibili in quanto non determinati nello Statuto, nè deliberati preventivamente dall'assemblea della s.r.l., in violazione dell'art. 2389 c.c. e dunque da considerarsi "non certi nell'esistenza e neppure obiettivamente determinabili", come richiesto dall'art. 109 TUIR e dall'art. 19 Dpr n. 633/72.

La Commissione tributaria provinciale di Lucca annullava l'atto impositivo.

La Commissione Tributaria Regionale della Toscana confermava la decisione di primo grado, rigettando l'appello principale dell'Ufficio.

I Giudici di secondo grado rilevavano infatti che non vi erano impedimenti alla determinazione ex post del compenso degli amministratori, disposta con la delibera assembleare di approvazione del bilancio di chiusura dell'esercizio, e che, in assenza di contestazione da parte dell'Ufficio finanziario in ordine alla congruità della spesa, la inerenza del costo e dunque la sua deducibilità da parte della società contribuente non veniva meno, essendo irrilevante la relazione di controllo societario, e l’appartenenza di della s.r.l. ad gruppo di imprese, tenuto conto che in entrambi i casi permaneva la distinzione di soggettività giuridica tra le diverse società appartenenti al gruppo e tra la società controllante e quella controllata, essendo del tutto indifferente alla disciplina fiscale che gli amministratori fossero stati o meno nominati direttamente dalla Capogruppo, o dalle società per conto delle quali gli stessi operavano, così come era del tutto indifferente che i compensi fossero stati versati direttamente alle società, anziché alle persone fisiche, atteso che, in ogni caso, i pagamenti eseguiti venivano a configurarsi per la società contribuente come costi inerenti e quindi deducibili.

Correttamente, inoltre, secondo la CTR, i primi Giudici avevano ritenuto dovuta l'IVA sui compensi agli amministratori, in quanto corrispettivi per "prestazioni di servizi" rese dalle società del Gruppo, che avevano emesso le fatture e per conto delle quali gli amministratori avevano svolto l'incarico presso la società contribuente, con conseguente inapplicabilità della disposizione dell'art. 5 co 2 Dpr n. 633/72, che poneva fuori campo IVA le collaborazioni coordinate e continuative di cui all'art. 53 TUIR.

Ricorrendo in Cassazione l’Agenzia delle Entrate deduceva quindi il vizio di violazione dell'art. 109 TUIR e dell'art. 2389 c.c., nel testo vigente ratione temporis.

Osservava quindi il Collegio che le norme che regolavano la materia, nel testo anteriore alla riforma del diritto societario introdotta dal D.Lgs. 17.1.2003 n. 6, prevedevano, ai sensi dell'art. 2364, c. 1, n. 3, c.c. (applicabile anche alle società a responsabilità limitata, in virtù dell'espresso rinvio contenuto nell'art. 2486 c. 2 c.c.), che l'assemblea "determina il compenso degli amministratori e dei sindaci, se non è stabilito nell'atto costitutivo", mentre l'art. 2389 c.c., c.1 (applicabile anche alle società a responsabilità limitata, in virtù dell'espresso rinvio contenuto nell'art. 2487 c. 2 c.c.), disponeva che "i compensi spettanti ai membri del consiglio di amministrazione e del comitato esecutivo sono stabiliti nell'atto costitutivo o dall'assemblea".

La modifica di tali norme, in seguito alla riforma del Dlgs n. 6/2003 entrata in vigore l'1 gennaio 2004, non ha del resto apportato significativi mutamenti, essendo attualmente prevista dall'art. 2364 c. 1, n. 3, c.c., la competenza a deliberare della assemblea ove il compenso non sia stato stabilito nello "statuto", e disponendo l'art. 2389 c. 1 c.c. che il compenso deve essere stabilito nell'atto costitutivo, o "all'atto della nomina" deliberata dalla assemblea ordinaria dei soci ex art. 2383 co l c.c. (ovvero "all'atto della nomina" del componente del consiglio di amministrazione, o del componente del comitato esecutivo, da parte dei soggetti estranei alla società, indicati nell'art. 2383 c. 1 c.c.).

A seguito della riforma del diritto societario, le norme che disciplinano la "amministrazione" (artt. 2475 - 2476 c.c.) e le "decisioni dei soci" (artt. 2479 – 2479-ter c.c.) nelle società a responsabilità limitata, non contengono però più il precedente rinvio disposto dagli artt. 2486 e 2487 c.c. alle norme di cui agli artt. 2364 e 2389 c.c. in materia di società per azioni: tale soluzione trova giustificazione nella maggiore snellezza della organizzazione e del funzionamento, che il Legislatore ha inteso riconoscere alla società a responsabilità limitata, privilegiando le disposizioni pattizie, rispetto alle quali le norme di legge assumono efficacia suppletiva, venendo meno, pertanto, non, evidentemente, la necessità della previsione, nell'atto costitutivo (art. 2463 c. 2 nn. 7 - 8 c.c.), ovvero con delibera assembleare (artt. 2475 c. 1 e 2479 c. 2 n. 2 c.c.), della nomina degli amministratori e della determinazione dei relativi