Le nuove regole sulla deducibilità delle perdite su crediti

Il Decreto Legislativo 147/2015 (Decreto internazionalizzazione) interviene e modifica alcune norme del TUIR che disciplinano le perdite su crediti che, in passato, erano già state oggetto di modifica per effetto sia del D.L. n. 83/2012 (c.d. Decreto crescita e sviluppo) sia della legge di Stabilità per il 2014.

La disciplina delle perdite su crediti di cui all’art. 101, comma 5, del D.P.R. 917/1986 torna ad essere l’obiettivo del Legislatore, diretto ad estendere le ipotesi di deduzione automatica delle perdite.

Ai sensi dell’articolo 101, comma 5 del Tuir, le perdite su crediti sono deducibili solo se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali o ha concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti, omologato ai sensi dell’art. 182‐bis del regio decreto n. 267/1942. Si evidenzia, in assoluto, come venga modificata ancora una volta la disciplina sui crediti vantati nei confronti dei soggetti rientranti in procedure concorsuali o abbiano concluso piani di risanamento attestati da un professionista qualificato (ex art. 67, c. 1, lett. d, R.D. n. 267/1942) infatti, vengono inseriti tra gli istituti che consentono le deducibilità “immediata” della relativa perdita.

La novità in commento stabilisce quindi la deducibilità ex lege per le perdite conseguenti ai piani di risanamento, a partire dalla data di iscrizione del piano nel Registro delle imprese.

Erano invece già inclusi in questo contesto gli accordi di ristrutturazione dei debiti omologati (ex art. 182-bis).

In presenza di crediti esteri opera il medesimo meccanismo ove vi sia nello Stato estero di riferimento una procedura equivalente a quella interna e deve tuttavia trattarsi di un Paese con il quale esista un adeguato scambio di informazioni. La novità normativa esprime quanto già evidenziato dall’Amministrazione Finanziaria nella C.M. 26/E/2013. Infatti, nel richiamato documento di prassi era stata estesa l’applicazione dell’articolo 101, comma 5, del TUIR anche alle perdite su crediti verso debitori esteri. In particolare, nel caso in cui il debitore estero sia assoggettato a procedura concorsuale, al fine del riconoscimento della deducibilità della perdita si prevedeva la necessità di verificare che la procedura del Paese di appartenenza sia assimilabile a una delle procedure concorsuali elencate nell’articolo 101, comma 5, del TUIR.

Con specifico riferimento agli elementi certi e precisi richiesti dalla norma, è doveroso ricordare che questi ultimi sussistono in ogni caso:

• quando il credito sia di modesta entità e sia decorso un periodo di sei mesi dalla scadenza di pagamento del credito stesso (il credito si considera di modesta entità quando ammonta ad un importo non superiore a 5.000 euro per le imprese di più rilevante dimensione, e non superiore a 2.500 euro per le altre imprese);

• quando il diritto alla riscossione del credito è prescritto;

• in caso di cancellazione dei crediti dal bilancio operata in applicazione dei princìpi contabili.

L’art. 13, comma 1, lett. d, del D.Lgs. n. 147/2015 ha, inoltre, introdotto il comma. 5-bis all’articolo 101 del D.P.R. n. 917/1986, stabilendo una chiara regola di deducibilità applicabile:

– ai crediti di modesta entità

– a quelli vantati nei confronti di debitori assoggettati a procedure concorsuali italiane, o estere equivalenti,

– o che hanno portato a termine un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato o pubblicato, presso il registro delle imprese,

– o un piano attestato di risanamento,

la deduzione della perdita sui crediti è ammessa, ai sensi del comma 5, nel periodo di imputazione in bilancio ma anche qualora tale iscrizione avvenga in un periodo di imposta successivoa quello in cui, ai sensi del predetto comma, sussistono gli elementi certi e precisi o il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale, sempreché l’imputazione non avvenga in un periodo di imposta successivo a quello in cui, secondo la corretta applicazione dei principi contabili, si sarebbe dovuto procedere alla cancellazione del credito dal bilancio.

Si evidenzia , infine, come il decreto intervenga anche sul regime delle rinunce dei crediti dei soci. La norma vigente, nel non prevederne l’imponibilità, non pone alcuna particolare condizione. In futuro, invece, la detassazione opererà soltanto nei limiti del costo fiscale del credito che dovrà essere certificato dal socio attraverso apposita dichiarazione sostitutiva – in mancanza della stessa il relativo costo sarà assunto pari a zero. Quindi, che se il credito oggetto di rinuncia è acquisito dal socio ad un prezzo inferiore al valore nominale, la quota che eccede il costo verrà tassata in capo alla società partecipata. La relazione al decreto stabilisce che il nuovo regime non ha natura antielusiva e, di conseguenza, non è suscettibile di disapplicazione. Tale norma è applicabile a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 7.10.2015, ovvero dall’anno 2016 nel caso di contribuenti aventi l’esercizio coincidente con l’anno solare. 

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4 novembre 2015

Giovanna Greco