Le "obiettive condizioni di incertezza" tra pretesa tributaria e tutela del contribuente (utilissimo per i ricorsi...)

 
Cenni sull’origine storica dell’esimente di cui all’articolo 8 D.Lgs. 546/92
L’articolo 8 del Decreto Legislativo n. 546/92, rubricato “Errore sulla norma tributaria”, recita: “La commissione tributaria dichiara non applicabili le sanzioni non penali previste dalle leggi tributarie quando la violazione è giustificata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferisce”.
La disposizione in esame riproduce quella prevista dall’art. 39-bis del previgente D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 636, sicché il dibattito dottrinale e giurisprudenziale che ha interessato quest’ultima disposizione, particolarmente interessante, può essere traslato direttamente sulla norma in esame.
L’introduzione dell’art. 39-bis veniva motivata dalla relazione ministeriale di accompagnamento al precedente decreto sul contenzioso tributario, attraverso l’applicazione generalizzata del principio di scusabilità dell’errore del contribuente dovuto ad oggettiva incertezza della legge tributaria, principio che in origine era previsto solo per alcuni tributi, come l’ Iva e le imposte sui redditi.
Tale principio è vigente, in verità, da molti decenni nell’ordinamento tributario: esso si ritrova, per la prima volta nell’art. 2 del R.D. 28 gennaio 1929, n. 360, poi trasfuso nell’art. 15 del R.D. 15 settembre 1931, n. 1608, e nell’art. 5, lettera a) del D.M. 1 settembre 1931, emanato in attuazione della L. n. 4 del 1929, che giustificava l’abbandono della richiesta di irrogazione delle pene pecuniarie qualora le violazioni si fossero riferite a casi dubbi di applicazione di tributi indiretti, riconosciuti come tali dall’Amministrazione finanziaria a livello centrale.
Poco prima della riforma tributaria, poi, l’art. 248 del D.P.R. 29 gennaio 1958, n. 645 affermava che le sanzioni previste per l’omissione, la tardività e l’incompletezza della dichiarazione dei redditi (artt. 243, 244 e 246) non trovavano applicazione se l’obbligo di questa “era fondatamente contestabile per obiettiva incertezza sull’esistenza dei presupposti dell’obbligazione tributaria”.
La descritta previsione, in sostanza, concerne anche l’incertezza circa i presupposti (pure di fatto) dell’obbligazione tributaria e comporta la possibilità di esclusione delle sole sanzioni previste per gli adempimenti dichiarativi, ad eccezione dell’infedele dichiarazione.
Successivamente alla riforma, l’inapplicabilità delle sanzioni per obiettiva incertezza è stata progressivamente estesa a qualsiasi tipo di illecito tributario: difatti, si è passati dagli articoli 55, ultimo comma D.P.R. n. 600/1973 e 48, ultimo comma D.P.R. n. 633/1972, poi abrogati per l’effetto dell’introduzione dell’art. 16 D.Lgs. 471/97 (riferiti esclusivamente alle pene pecuniarie in materia di IIDD e IVA) alla previsione generale di cui all’art. 8 del D.Lgs. n. 546/1992.

La ratio
La rilevanza dell’esimente in commento entra in funzione in situazioni di obiettiva carenza dell’ordinamento tributario che impediscono al soggetto chiamato ad applicare la disposizione di avere una sufficiente certezza in ordine al suo contenuto. In tali ipotesi, l’esercizio statuale del potere punitivo viene inibito dall’assenza di rimproverabilità del comportamento del privato contribuente.
In argomento, ormai pacifica è quella giurisprudenza costituzionale che esprime l’esistenza di un valore costituzionale comportante la chiarezza normativa e la certezza nell’applicazione del diritto: l’ignoranza inevitabile ed incolpevole della legge fonda il principio di scusabilità dell’illecito per obiettiva incertezza della legge tributaria.
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