Perdite su crediti (seconda parte): le istruzioni dell'Agenzia delle Entrate

Con la circolare 26/E del 1° agosto 2013, l’agenzia delle entrate ha fornito i chiarimenti necessari per l’esercizio della deducibilità fiscale delle perdite su crediti, dettando le linee guida della deducibilità delle perdite su crediti da processo di valutazione.
Come già ampiamente argomentato con articolo già pubblicato da questo editore, per l’agenzia delle entrate le disposizioni di cui all’articolo 101 co. 5 del TUIR si applicano:

alle perdite derivanti da atti di realizzazione;

alle perdite derivanti da processi di valutazione.

In particolare, l’articolo 101 c. 5 del TUIR individua, secondo l’interpretazione dell’amministrazione, gli elementi probatori che devono corroborare e che devono essere verificati ai fini della rilevanza fiscale delle perdite su crediti rilevate in bilancio.
Si propone quindi un’analisi delle diverse situazioni analizzate con la circolare 26/E per approfondirne gli aspetti di maggiore criticità.
 
1 – Perdite su crediti derivanti da processo valutativo – la circ. 26/E del 1° agosto 2013
Le perdite su crediti rilevate in bilancio in ragione di un processo di valutazione assumono rilevanza fiscale se considerabili definitive.
L’Agenzia delle entrate considera definitiva la perdita su crediti derivante da un processo di valutazione, quando questo è radicato su elementi, circostanza e situazioni oggettive e verificabili, che dimostrano in modo idoneo la irreversibilità della perdita.
La definitività della perdita, per quanto indicato nella circolare 26/E al paragrafo 3.1, può essere verificata, solo ed unicamente, in presenza di una situazione oggettiva di insolvenza non temporanea del debitore, riscontrabile qualora la situazione di illiquidità finanziaria e di incapienza patrimoniale del debitore sia tale da fare escludere la possibilità di un futuro soddisfacimento della posizione creditoria.
Questa quindi la posizione dell’amministrazione che impone alcune riflessioni ulteriori.
Non vi è dubbio che le disposizioni di cui all’articolo 101 co. 5, indichino gli elementi in base ai quali una perdita su crediti, di matrice valutativa, possa assumere rilevanza fiscale, avendo, la norma, la funzione, di non dare rilevanza fiscale alle perdite derivanti da mere discrezionali valutazioni del redattore del bilancio, per attribuire valore fiscale a quelle radicate su elementi che in modo idoneo ed adeguato esprimono la sussistenza di una perdita irreversibile.
Tanto detto, l’agenzia delle entrate sembra affermare che, la perdita su crediti, derivante da un processo di valutazione, è rilevante fiscalmente unicamente quando il contribuente sia in grado di dare la prova della situazione di insolvenza non temporanea del debitore che deve corrispondere a quella di illiquidità finanziaria e di incapienza patrimoniale del medesimo, situazione patrimoniale e finanziaria che deve essere tale da potersi escludere la possibilità di un futuro pagamento del credito.
Non sfuggirà al lettore che tale presupposto probatorio, al di fuori dell’attivazione di procedure concorsuali, per le quali la norma dispone già in modo autonomo e specifico, é di fatto molto difficoltosa.
Quali possono infatti essere le documentazioni idonee ad attestare una tale situazione di insolvenza non temporanea del debitore?
In tal contesto, va inoltre ricordato che, è orientamento consolidato in giurisprudenza che il creditore non deve necessariamente dare la prova dell’insolvenza del debitore, in quanto la norma richiede che le perdite contestate risultino, solo e comunque, documentate in modo certo e preciso (cass. 23863/2007 – Cass. 3862/2001).
Non si è verificato di rado che l’amministrazione, nell’ambito degli atti di accertamento abbia contestato la …

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