La deducibilità dei canoni di leasing

L’art. 4 bis della legge n. 44 di conversione del D.L. 2 marzo 2012, n. 16 ha modificato l’art. 102, comma 7 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, eliminando il “prerequisito” della durata minima fiscale: per effetto della modifica normativa in commento, quindi, il prerequisito della durata minima non rappresenta più un vincolo di natura contrattuale da rispettare (pena l’indeducibilità dei canoni in capo all’impresa utilizzatrice), ma rappresenta soltanto l’arco temporale minimo entro il quale è possibile dedurre i canoni di leasing finanziario (arco temporale che resta immutato rispetto al passato).

In estrema sintesi, le nuove disposizioni in materia di deducibilità di canoni di leasing si applicano:

• ai contratti stipulati a decorrere dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del DL 16/2012, ovvero 29 aprile 2012 e, pertanto, in relazione ai contratti stipulati in precedenza nulla cambia;

• soltanto alle “imprese che imputano a conto economico i canoni di locazione finanziaria”, ovvero alle imprese utilizzatrici che redigono il bilancio in base ai principi contabili nazionali;

• esclusivamente ai contratti di “locazione finanziaria” che prevedono l’opzione finale di acquisto.

Da un punto di vista pratico, alla luce delle predette modifiche normative, succede che, se il contratto di leasing ha per oggetto beni mobili, i canoni di leasing saranno deducibili, per l’utilizzatore, a prescindere dalla durata contrattuale prevista, per un periodo non inferiore a 2/3 del periodo di ammortamento ordinario, determinato in base ai coefficienti ministeriali in relazione all’attività esercitata dall’impresa.

Quanto ai contratti di leasing avente ad oggetto beni immobili, la deduzione è ammessa per un periodo rispettivamente, non inferiore a undici anni, ovvero pari almeno a diciotto anni, qualora l’applicazione della predetta regola determini un risultato inferiore a undici anni, ovvero superiore a 18 anni. Si ipotizzi il caso di un contratto di leasing immobiliare, stipulato per una durata di anni 10. In tal caso, l’impresa utilizzatrice può dedurre la quota capitale dei canoni in un orizzonte temporale non inferiore ai 18 anni, indipendentemente dalla circostanza che la durata contrattuale sia stabilita in soli 10 anni, poiché il fabbricato è soggetto ad un aliquota di ammortamento fiscale del 3%. Diversamente, se il contratto di leasing è sottoscritto per una durata di anni 20, le quote di capitale potranno continuare ad essere dedotte in base agli importi contrattuali, in quanto coerenti con il periodo fiscale di cui all’art. 102, comma 7 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917.

Nel caso in cu il contratto di leasing abbia ad oggetto, invece, veicoli a deducibilità limitata di cui all’art. 164, c. 1, lett. b, del TUIR, quali autovetture, autocaravan, ciclomotori e motocicli, i rispettivi canoni risulteranno deducibili, a prescindere dalla durata contrattuale prevista, per un periodo non inferiore al coefficiente tabellare previsto dal D.M. 31 dicembre 1988. In quest’ultima fattispecie, è prospettabile la stipulazione, a partire da periodo d’imposta in corso al 29 aprile 2012, di un contratto biennale di leasing di un’autovettura, che permette però di dedurre i relativi canoni nel maggior periodo fiscale di ammortamento di 4 anni (aliquota del 25% di cui al DM 31 dicembre 1988): ciò comporta che, nei due anni di validità giuridica del contratto di locazione finanziaria, i canoni imputati nella voce B8 del C.E. risulteranno eccedenti l’importo ammesso fiscalmente, rendendo necessaria per la differenza, una corrispondente variazione in aumento in sede di dichiarazione dei redditi e l’esigenza di rilevare le corrispondenti imposte anticipate, sempreché ricorrano i requisiti indicati dal principio contabile OIC25, ovvero la ragionevolezza di conseguire, nei periodi d’imposta in cui i canoni civilistici saranno deducibili (terzo e quarto anno del periodo di ammortamento fiscale del bene), redditi imponibili sufficientemente capienti, rispetto ai predetti costi che si andranno ad imputare in diminuzione.

Sempre con riferimento alle autovetture, è bene precisare che, la novellata disciplina non si applica a tutti gli automezzi non oggetto dell’attività di impresa e non assegnata in uso promiscuo al dipendente: nel caso di specie, la durata minima fiscale non può eccedere il periodo d’ammortamento tabellare, a nulla rilevando le durata contrattuale della locazione finanziaria.

Si rammenta, inoltre, che, limitatamente ai contratti di leasing immobiliare, dal canone di leasing deve essere scorporato la quota del terreno su cui insiste il fabbricato, che risulterà non deducibile, così come sarebbe indeducibile il corrispondente ammortamento in caso di acquisto diretto.

Come sopra accennato, dal punto di vista delle imposte sui redditi, in ipotesi di durata del contratto inferiore a quella prevista dal TUIR, si avranno variazioni in aumento del reddito per l’intera durata del leasing e fino al momento del riscatto. Una volta riscattato il bene e iscritto nell’attivo dello Stato Patrimoniale, unitamente all’ammortamento del cespite in base alle aliquote previste dal DM 31 dicembre 1988, si avranno le variazioni in diminuzioni sino ad esaurimento della quota originariamente ripresa a tassazione.

2 maggio 2013

Sandro Cerato