La cessione fraudolenta di ramo d’azienda configura ipotesi di reato?

Con la sentenza n. 49091 del 18 dicembre 2012 la Corte di Cassazione ha ritenuto sussistente la fattispecie di reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte, ex art. 11 del D.Lgs.n.74/2000, nell’ipotesi in cui la cessione del ramo d’azienda abbia la finalità di complicare la fase della riscossione.

Il fatto

Lo schema è il seguente: una società si aggiudica appalti pubblici su tutto il territorio nazionale, che gestisce per un certo tempo; quindi cede ad altra società, tramite scissione, cessione di ramo d’azienda o altro artifizio, la gestione del servizio appaltato e le sole componenti attive del suo patrimonio, andando poi in liquidazione volontaria o venendo sottoposta a concordato preventivo fallimentare.

La sentenza

La Corte, innanzitutto, rileva che il delitto di cui all’art. 11 del d.lgs. 74/2000 - reato di pericolo concreto – “si consuma nel momento e nel luogo in cui viene posto in essere un atto simulato o fraudolento idoneo a rendere, in tutto o in parte, inefficace la procedura di riscossione coattiva (Cass. sez. III, 5 maggio 2011 n. 23986)”.

Prosegue la sentenza affermando che “la consumazione può verificarsi con modalità protratta, cioè prolungarsi fino a quando, in ipotesi di più atti tutti idonei a realizzare una fraudolenta sottrazione, permanga l’offesa. Ne consegue che il delitto può consumarsi sia con un singolo atto fraudolento che integri l’intero disvalore del fatto, sia tramite il compimento di una pluralità di atti che, singolarmente inidonei a costituire il reato, complessivamente raggiungano il grado di offensività necessario e sufficiente all’applicazione della norma. E quando allora il delitto, pur avendo natura di reato di pericolo, si realizza mediante una pluralità di atti, la sua consumazione coincide con il termine dell’azione in cui si sostanzia la condotta (Cass. sez. III, 4 ottobre 2012 n. 38473; Cass. sez. III, 27 settembre 2012 n. 37415; Cass. sez. III, 22 dicembre 2010 n. 6251). Nel caso in esame, pertanto, conformato da fraudolenti scissioni societarie, dall’azzeramento delle posizioni creditorie delle società cedenti, dalla spoliazione di ogni consistenza patrimoniale delle stesse società debitrici verso l’Erario e dall’attribuzione a società costituite ad hoc delle liquidità originariamente spettanti alle cedenti, è corretto indicare in contestazione la commissione dei fatti come avvenuta in …, luogo dove si è consumata la sequenza di attività criminosa con la sottrazione delle somme su cui l’Erario avrebbe potuto rivalersi tramite il loro dirottamento alle 'società figlie' delle società debitrici”.

Nello specifico, la Corte, rileva che la natura di reato di pericolo del delitto contestato rende irrilevante la solidarietà tributaria (ex art. 14 D.lgs. n. 472/97, del cessionario di azienda per la pretesa dell’Erario nei confronti del cedente, che secondo la difesa escluderebbe ogni pericolo o lesione al bene protetto dalla norma penale – il credito tributario - nella condotta di chi effettua la cessione di un ramo d’azienda).

“È infatti sufficiente a introdurre un elemento di pericolo (inteso come modificazione in senso deteriore della situazione originaria) nella riscossione del credito la cessione dei crediti ad altra nuova società, cosi da rendere più difficile, su un piano potenziale e quindi al di là dell’esito concreto (irrilevante in una fattispecie di mero pericolo), conseguire l’adempimento del credito agendo sui beni del debitore. A fortiori, ciò vale nell’ipotesi in cui si realizza una concatenazione di svuotamento dall’una all’altra società, come nell’ipotesi contestata, azzerando progressivamente la consistenza patrimoniale mediante ulteriori procedimenti di scissione societaria e cessione di ramo d’azienda; deve pertanto ritenersi correttamente valutata la sussistenza del fumus del reato nell’ordinanza oggetto di impugnazione”.

Brevi considerazioni

Il reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte è lo stratagemma artificioso realizzato dal contribuente, volto a sottrarre, in tutto o in parte, le garanzie patrimoniali alla riscossione coattiva del debito tributario.

Lo schema costruttivo può assumere forme diverse. Spesso avviene attraverso l’abuso di strumenti giuridici, solo in apparenza reali (operazioni straordinarie, scissioni simulate, cessioni di rami aziendali, alienazioni).

Nel caso in questione, la società madre, acquisito l’appalto lo cede ad altra società figlia, tramite scissione o cessione di ramo d’azienda, unitamente alle sole componenti attive del suo patrimonio. La società madre va in liquidazione volontaria o viene sottoposta a concordato preventivo fallimentare.

Dal punto di vista normativo, il reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte, disciplinato dall'art. 11 del D.Lgs. n. 74 del 2000, prevede che, salvo che il fatto costituisca più grave reato, è punito con la reclusione da 6 mesi a 4 anni colui il quale, al fine di sottrarsi al pagamento delle II.DD. o dell’IVA ovvero di interessi o sanzioni relative a dette imposte, di ammontare complessivo superiore a € 51.645, alieni simulatamente o compia altri atti fraudolenti sui propri o altrui beni, idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione.

Il D.L. n. 78 del 31 maggio 2010 ha così modificato la norma: “è punito con la reclusione da sei mesi a quattro anni chiunque, al fine di sottrarsi al pagamento di imposte sui redditi o sul valore aggiunto ovvero di interessi o sanzioni amministrative relativi a dette imposte di ammontare complessivo superiore ad euro cinquantamila, aliena simulatamente o compie altri atti fraudolenti sui propri o su altrui beni idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva. Se l'ammontare delle imposte, sanzioni ed interessi è superiore ad euro duecentomila si applica la reclusione da un anno a sei anni”.

Inoltre, nell’art. 11 del D.Lgs. n. 74/2000, viene aggiunto un secondo comma, che punisce, “con la reclusione da sei mesi a quattro anni chiunque, al fine di ottenere per sé o per altri un pagamento parziale dei tributi e relativi accessori, indica nella documentazione presentata ai fini della procedura di transazione fiscale elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi per un ammontare complessivo superiore ad euro cinquantamila. Se l'ammontare di cui al periodo precedente e superiore ad euro duecentomila si applica la reclusione da un anno a sei anni”.

Il reato si perfeziona con “la semplice idoneità della condotta a rendere inefficace la procedura di riscossione, e non anche l'effettiva verificazione dell'evento” (circolare n. 154/E del 4 agosto 2000 - punto 3.4.).

Il delitto contempla, quindi, una condotta esclusivamente commissiva, consistente nell'alienazione simulata di beni del proprio patrimonio o il compimento di altri atti fraudolenti sui beni propri o altrui preordinati al fine di pregiudicare l'efficacia della riscossione coattiva.

Sul versante giurisprudenziale, e nello specifico degli artifici societari, rileviamo la sentenza n. 19595 del 18 maggio 2011 (ud. del 9 febbraio 2011) della Corte di Cassazione, Sez. III, Penale, dove la Corte prende atto che le operazioni societarie sono state simulate o comunque fraudolente. “Inoltre..., il Collegio del riesame ha ritenuto che tali operazioni, delle quali è stata fornita una chiara descrizione, erano pienamente idonee a rendere in tutto o in parte inefficace la successiva procedura di riscossione coattiva dei crediti tributari vantati dallo Stato nei confronti delle 'originarie' società: in sintesi, a fronte dell’uscita dal patrimonio di beni immobili, altri cespiti mobiliari (con conseguente privazione di ogni capacità operativa e produttiva), nessun corrispettivo od incremento patrimoniale risultava conferito, in sinallagma, alle società cedenti, sia perchè le scissioni societarie erano avvenute senza corrispettivo, sia perchè i corrispettivi contrattualmente pattuiti per le cessioni dei rami di azienda, al settembre 2010, o non erano stati corrisposti o lo erano stati con 'compensazioni volontarie' e quindi con movimenti di denaro formali, se non fittizi”.

Ed ancora va registrata la sentenza n. 35310 del 29 settembre 2011 (ud. del 7 giugno 2011) con cui la Corte di Cassazione ha affermato che integra il reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte la prossimità temporale tra la consapevolezza dei debiti fiscali e la stipula di atti di cessione volti a sottrarre i beni del contribuente alle pretese dell’erario nonché il permanere nella materiale disponibilità degli immobili tramite lo strumento della locazione finanziaria.

Ed ancora, con la sentenza n. 36290 del 6 ottobre 2011 (ud. del 18 maggio 2011) la Corte di Cassazione ha ribadito, “comunque, l’orientamento ormai consolidato di questa Corte secondo il quale, la fattispecie di sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte, di cui al D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 11, è diversa rispetto all’omologa fattispecie, oggi abrogata, di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 97, comma 6, (come modificato dalla L. n. 413 del 1991, art. 15, comma 4), in quanto - a fronte della identità sia dell’elemento soggettivo costituito dal fine di evasione ed integrante il dolo specifico, che della condotta materiale rappresentata dall’attività fraudolenta - la nuova fattispecie, da un lato, non richiede che l’amministrazione tributaria abbia già compiuto un’attività di verifica, accertamento o iscrizione a ruolo e, dall’altro, non richiede l’evento che, nella previgente previsione, era essenziale ai fini della configurabilità del reato, ossia la sussistenza di una procedura di riscossione in atto e la effettiva vanificazione della riscossione tributaria coattiva”. La fattispecie delittuosa (nell’attuale formulazione) costituisce reato "di pericolo" e non più "di danno" e l’esecuzione esattoriale, quindi, “non configura un presupposto della condotta illecita, ma è prevista solo come evenienza futura che la condotta tende (e deve essere idonea) a neutralizzare. Ai fini della perfezione del delitto, pertanto, è sufficiente la semplice idoneità della condotta a rendere inefficace (anche parzialmente) la procedura di riscossione - idoneità da apprezzare con giudizio ex ante - e non anche l’effettiva verificazione di tale evento (vedi Cass.: Sez. 3', 9.4.2008, n. 14720; Sez. 5', 26.2.2007, n. 7916 e Sez. n. 18.5.2006, n. 17071)”. L’interesse oggetto di tutela diretta da parte della fattispecie incriminatrice di cui all’art. 11, del D.Lgs. n. 74 del 2000, “non è il diritto di credito del fisco: infatti, pur costituendo questo il fine ultimo perseguito dal legislatore, la sua lesione non costituisce elemento necessario della fattispecie, potendo configurarsi il reato anche qualora, in concreto, dopo il compimento degli atti fraudolenti richiesti dalla norma, avvenga il pagamento dell’imposta e dei relativi accessori”.

4 febbraio 2013

Francesco Buetto