Cosa succede se la fattura reca, oltre alle normali operazioni imponibili IVA, anche l’addebito (o l’accredito) di somme escluse dalla base imponibile? Ci vuole o no il bollo?
Il bollo sulle fatture
Con l’avvento della fattura elettronica, ed il controllo automatico che avverrà sulla totalità delle fatture emesse, tornano di attualità vecchi problemi, fino ad ora un po’ trascurati in ragione del basso rischio di contestazioni.
Mi riferisco alla regolarità nei confronti dell’imposta di bollo delle fatture contenenti, oltre alle normali cessioni e/o prestazioni assoggettate ad Iva, anche altri addebiti o accrediti esclusi dalla base imponibile.
Oggi, con la fattura elettronica, l’eventuale assoggettamento ad imposta di bollo (che sarà poi assolta con versamenti cumulativi trimestrali) – ove dovuto – deve essere espressamente indicato, ai fini della regolarità fiscale del documento.
Diventa quindi importante comprendere, in relazione ad ogni fattura emessa, se l’imposta è dovuta, ovvero se operino alcune delle cause di esclusione di cui al DPR 642/1972.
Il quadro normativo di riferimento
Cerchiamo, quindi, di fare il punto della situazione partendo, come sempre, dall’analisi del quadro normativo di riferimento.
Perché ci poniamo il problema se nella fattura debba esserci o no il bollo?
Lo facciamo perché l’imposta di bollo, disciplinata dal DPR 26 ottobre 1972, n. 642, è un’imposta che colpisce determinati atti, individuati dalla Tariffa allegata allo stesso decreto (presupposto oggettivo individuato dall’art. 1).
All’interno della Tariffa, tra gli atti soggetti all’imposta di bollo sin dall’origine, l’art 13 prevede:
“Fatture, note, conti e simili documenti, recanti addebitamenti o accreditamenti, anche non sottoscritti, ma spediti o consegnati pure tramite terzi; ricevute e quietanze rilasciate dal creditore, o da altri per suo conto, a liberazione totale o parziale di una obbligazione pecuniaria:
per ogni esemplare: Euro 2,00”
La nota all’art 13, restringe tuttavia il presupposto per l’applicazione ai documenti recanti importi superiori ad una certa soglia:
“L’imposta non e’ dovuta: a) quando la somma non supera euro 77,47”.
Quindi, la prima conclusione che può trarsi è che tutte le fatture, ma in generale ogni documento recante addebiti o accrediti superiori a Euro 77,47, rientri, qualora non ricorrano cause di esenzione previste dallo stesso D.P.R., nell’assoggettamento ad imposta di bollo sin dall’origine.
Tuttavia altri articoli della stessa norma prevedono espresse cause di esclusione.
Nella Tabella allegata al D.P.R. 642/72 (che elenca gli Atti, documenti e registri esenti in modo assoluto dall’imposta di bollo), l’art 6 prevede, per esempio che:
– Sono esenti da bollo:
Fatture ed altri documenti riguardanti il pagamento di corrispettivi di operazioni assoggettate ad imposta sul valore aggiunto. Per i suddetti documenti sui quali non risulta evidenziata l’imposta sul valore aggiunto, l’esenzione e’ applicabile a condizione che gli stessi contengano l’indicazione che trattasi di documenti emessi in relazione al pagamento di corrispettivi di operazioni assoggettate ad imposta sul valore aggiunto.
Proprio per effetto di tale ultima norma siamo abituati a considerare normale non apporre alcun bollo sulle fatture di operazioni soggette ad IVA, richiamandoci ad un concetto di alternatività tra i due tributi.
Ma, in relazione alle fatture, esistono anche altre ipotesi di esenzione, come per esempio all’art 6-bis della Tabella, o il più noto art. 15 della stessa Tabella:
– Art 6-bis
Fatture, note, conti, ricevute, quietanze e simili documenti, recanti addebitamenti o accreditamenti relativi a cessioni di beni e prestazioni di servizi tra soggetti partecipanti a un gruppo IVA. La disposizione si applica per le operazioni per le quali, se effettuate nei confronti di un soggetto non partecipante a un gruppo IVA, si applicherebbero le esenzioni di cui agli articoli 6 e 15 della presente tabella e all’articolo 66, comma 5, del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427.
– Art 15
Fatture emesse in relazione ad esportazioni di merci, fatture pro-forma e copie di fatture che devono allegarsi per ottenere il benestare all’esportazione e all’importazione di merci, domande dirette alla restituzione di tributi restituibili all’esportazione
Questo spiega quindi perché il bollo sia dovuto, per esempio, sulle fatture ESENTI da Iva (ove non c’è addebito di imposta sul valore aggiunto – es. spese mediche) mentre non sia dovuto sulle fatture soggette ad IVA, né sulle fatture non imponibili relative alle esportazioni (anch’esse prive di addebito di imposta).
Presenza in fattura di operazioni escluse da IVA
Ma che succede se la fattura reca, oltre alle normali operazioni imponibili, anche l’addebito (o l’accredito) di somme escluse dalla base imponibile, come avviene nel caso di rimborso di anticipazioni (o di riaccredito del valore degli imballaggi restituiti) o di altre ipotesi di cui all’art. 15 DPR 633/72?
Come trattare, ad esempio, la classica fattura del commercialista che, unitamente alle proprie competenze, addebita anche le spese anticipate per il deposito del bilancio del cliente?
Il fatto che la fattura esponga comunque un’imposta sul valore aggiunto vale a rendere esente da bollo l’intero documento?
La risposta è no.
Se le somme addebitate nel medesimo documento in regime di esclusione dalla base imponibile superano i 77,47 euro, non operando alcuna delle cause di esclusione sopra elencate, la fattispecie ricade a pieno titolo nella previsione dell’art. 13 analizzata all’inizio della trattazione ed il documento deve scontare l’imposta di 2 euro sin dall’origine, anche se contiene altri addebiti assoggettati ad IVA.
Non opera infatti, l’ipotesi di esclusione da bollo di cui all’art 15 della Tabella, che si riferisce esclusivamente a “Fatture ed altri documenti riguardanti il pagamento di corrispettivi di operazioni assoggettate ad imposta sul valore aggiunto” ossia ad una sola parte del contenuto del documento e non all’interezza delle somme addebitate
Tale conclusione è peraltro coerente con la Risoluzione n. 98/E dell’anno 2001 dell’Agenzia delle Entrate, che non costituisce certo fonte normativa ma rappresenta, a mio avviso, una corretta interpretazione del quadro di riferimento che ho cercato di riepilogare nelle righe precedenti.
27 Gennaio 2019
Filippo Mangiapane
