Dal 2016 se il socio rinuncia al suo credito nei confronti della società deve presentare una dichiarazione sostitutiva di atto notorio che certifichi il valore fiscale del credito rinunciato: in che tempi deve essere presentatata tale dichiarazione affinchè l’operazione sia fiscalmente neutrale?
Il Decreto legislativo n. 147/2015 ha modificato l’art. 88 del TUIR con l’aggiunta del nuovo comma 4–bis. Con decorrenza dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 7 ottobre 2015, l’eventuale rinuncia del credito di un socio nei confronti della società partecipata potrebbe dare luogo ad una sopravvenienza fiscale parzialmente (o integralmente) imponibile.
In precedenza, prima della modifica normativa in rassegna, l’operazione descritta era completamente neutrale in capo alla società partecipata. La neutralità era prevista espressamente dalla “vecchia” formulazione dell’art. 88 in commento.
Ora, invece, la neutralità fiscale è limitata al valore fiscalmente riconosciuto del credito oggetto di rinuncia. Inoltre la neutralità (parziale) è subordinata al rilascio di una dichiarazione sostitutiva di atto notorio dal socio nei confronti della società partecipata.
La mancata osservanza della predetta formalità determina un valore fiscalmente riconosciuto del credito pari a zero con l’integrale tassazione della sopravvenienza attiva.
Nell’ipotesi in cui il socio abbia acquistato il credito (ora vantato nei confronti della società) da un soggetto terzo, è assai probabile che il costo fiscalmente riconosciuto sia inferiore rispetto al valore nominale. Ad esempio una banca potrebbe aver ceduto nei confronti del socio un credito il cui valore nominale è 20.000 a 15.000 euro. Tale ultimo valore rappresenta il costo fiscalmente riconosciuto del credito di cui è titolare il socio, in luogo della banca, per effetto della intervenuta cessione.
A questo punto se il socio rinuncia, la sopravvenienza fiscale non tassabile ammonta a 15.000 euro, misura equivalente al costo fiscalmente riconosciuto. Invece la quota eccedente, pari a 5.000 euro, è rilevante e partecipa alla formazione dell’imponibile fiscale.
L’imponibilità della sopravvenienza è extracontabile. La società partecipata deve indicare nel quadro RF del Modello Unico un’apposita variazione in aumento dell’imponibile fiscale. Invece sotto il profilo contabile, seguendo le indicazioni dei principi contabili nazionali, la rinuncia al credito determina un rafforzamento patrimoniale della società che iscriverà nel passivo un’apposita riserva di patrimonio netto.
Si tenga però presente, come già anticipato, che la neutralità fiscale della rinuncia, pari nell’esempio a 15.000 euro, è subordinata al rilascio di una specifica comunicazione del socio rinunciante nei confronti della società partecipata. Tale comunicazione deve essere effettuata, come disposto dal comma 4–bis in commento, con una dichiarazione sostitutiva di atto notorio. Nello specifico deve essere comunicato il valore fiscalmente riconosciuto del credito. In questo modo la società partecipata è a conoscenza che la parte sottoposta ad imposizione è solo quella eccedente, nell’esempio pari a 5.000 euro.
La disposizione, però, non fornisce alcuna indicazione circa la tempistica della predetta comunicazione. In particolare non è chiaro se la dichiarazione sostitutiva di atto notorio debba essere contestuale alla rinuncia.
In considerazione delle finalità della comunicazione, un’interpretazione favorevole alla contestualità della rinuncia e della comunicazione sembra essere eccessivamente rigorosa. La comunicazione assolve anche al finalità di rendere possibile alla società partecipata la determinazione della quota tassabile eccedente il valore fiscalmente riconosciuto del credito. La società partecipata avrà la necessità di conoscere la quota tassabile al fine di rilevare il debito tributario nel bilancio di esercizio. Conseguentemente sembra ragionevole affermare che la comunicazione possa essere effettuata tempestivamente perlomeno entro l’esercizio in cui il socio ha effettuato la rinuncia. Non sembra, però, possa essere negata – con un’interpretazione ancor meno rigorosa, la possibilità di effettuare la comunicazione anche successivamente, cioè entro il nuovo anno (l’anno successivo) a condizione che la società partecipata sia in grado di calcolare correttamente le imposte.
Si tratta di un punto molto delicato non ancora chiarito dall’Agenzia delle entrate. E’ auspicabile un prossimo chiarimento in quanto ove l’Agenzia fornisse un’interpretazione eccessivamente rigorosa, il valore fiscalmente riconosciuto sarebbe pari a zero. Conseguentemente dovrà essere sottoposto a tassazione l’intero importo del credito rinunciato.
13 settembre 2016
Nicola Forte
