I problemi fiscali delle società ancora inattive alle prese con lunghe attività preparatorie di tipo amministrativo

Aspetti generali
Le società sono spesso caratterizzate, nella loro attività economica, dalle complessità e dai tempi lunghi derivanti da procedimenti amministrativi in corso o dall’esistenza di lavori preparatori pluriennali.
Nel presente contributo si cercherà di esaminare queste circostanze, che incidono sia sulla situazione reddituale delle imprese, sia sulle problematiche relative alla detrazione dell’IVA sulle operazioni a monte, sia infine sui rischi di «non operatività», da vedere in nuova luce a seguito dell’emanazione delle recenti disposizioni attuative della delega fiscale [D.Lgs. n. 156/2015].
Avviamento e relativi costi
I costi di impianto e avviamento (così come quelli di ricerca, sviluppo e pubblicità aventi utilità pluriennale) possono essere iscritti nell’attivo con il consenso, ove esistente, del collegio sindacale e devono essere ammortizzati entro un periodo non superiore a 5 anni, a norma dell’art. 2426, c. 5, c.c.. Finché l’ammortamento non è completato possono essere distribuiti dividendi solamente se residuano riserve disponibili sufficienti a coprire l’ammontare dei costi non ammortizzati.
Il successivo comma 6 dell’articolo in esame si occupa invece dell’avviamento, stabilendo che esso può essere iscritto nell’attivo con il consenso del collegio sindacale (ove esistente), se acquisito a titolo oneroso, nei limiti del costo per esso sostenuto, va ammortizzato entro un periodo di 5 anni.
È tuttavia consentito ammortizzare sistematicamente l’avviamento in un periodo limitato di durata superiore, purché esso non superi la durata per l’utilizzazione di questo attivo e ne sia data adeguata motivazione nella nota integrativa.
Come i costi di impianto, anche l’avviamento «si genera» (o, per meglio dire, se ne genera il presupposto, ossia l’inizio dell’attività d’impresa) nella fase iniziale dell’attività: esso consiste infatti in un «bene» sui generis, che esprime l’idoneità dell’impresa a produrre un risultato economico, ma non già il suo funzionamento «a regime».
Con riguardo sia ai costi di impianto e ampliamento, sia all’avviamento, occorre tener conto delle elaborazioni apportate dall’Organismo Italiano di Contabilità (OIC) in conseguenza dell’influsso esercitato dai principi contabili internazionali.
A tale riguardo, può essere evidenziato che il principio OIC n. 24 (Immobilizzazioni immateriali) individua i primi come costi dotati di «… una intrinseca caratteristica di spiccata maggior aleatorietà rispetto ad altre poste dell’attivo patrimoniale», riconducibili ad « … oneri che vengono sostenuti in modo non ricorrente dall’azienda in precisi e caratteristici momenti della vita dell’impresa, quali la fase pre-operativa o quella di accrescimento della capacità operativa esistente».
Secondo l’OIC, tale categoria comprende tutti i costi e le spese direttamente sostenuti per:

la costituzione della società (costi inerenti l’atto costitutivo, le relative tasse, le eventuali consulenze, l’ottenimento delle licenze, di permessi e autorizzazioni, etc.);

la costituzione dell’azienda, intesa come assieme organizzato di beni, strumenti e persone (costi sostenuti per disegnare e rendere operativa la struttura aziendale, o per studi preparatori, ricerche di mercato, addestramento del personale etc., necessari ad avviare l’attività aziendale);

l’ampliamento della società e dell’azienda, inteso non come il naturale semplice processo di accrescimento quantitativo e qualitativo dell’impresa, ma come una vera e propria espansione della stessa in direzioni ed in attività precedentemente non perseguite, o verso un ampliamento quantitativo con misura «straordinaria», nella prospettiva dell’espansione dell’attività sociale.

I costi di start-up, capitalizzabili secondo la facoltà concessa dalla norma civilistica, non sono invece capitalizzabili secondo lo IAS 38.
Tra di essi, sempre seguendo il «tracciato» del …

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