la delega fiscale prevede l’irrogazione di una sanzione in misura fissa di 250 euro qualora l’infedeltà della dichiarazione sia dovuta ad un mero errore relativo all’imputazione temporale di alcuni componenti positivi o negativi di reddito d’impresa che non provochi danni per l’erario
Errore nel principio di competenza e sanzione ridotta
L’art. 1, comma 4, del D.lgs n. 471/1997, come modificato dall’art. 15 del D.lgs n. 158/2015, prevede l’irrogazione di una sanzione in misura fissa di 250 euro qualora l’infedeltà della dichiarazione sia dovuta ad un errore relativo all’imputazione temporale di taluni componenti positivi o negativi di reddito.
L’applicazione di questa sanzione “ridotta” è però subordinata alla mancanza di un danno specifico per l’erario.
Il comma 2 prevede, per l’infedeltà della dichiarazione, l’applicazione di una sanzione amministrativa dal novanta al centoottanta per cento della maggiore imposta dovuta o della differenza del credito utilizzato. Il successivo comma 4 prevede che al di fuori dei casi di cui al comma 3 (documentazione falsa, operazioni inesistenti…),
“la sanzione di cui al comma 2 è ridotta di un terzo quando la maggiore imposta o il minore credito accertati sono complessivamente inferiori al 3 per cento dell’imposta e del credito dichiarati e comunque complessivamente inferiori a euro 30.000.
La medesima riduzione si applica quando, fuori dai casi di cui al comma 3, l’infedeltà è conseguenza di un errore sull’imputazione temporale di elementi positivi o negativi di reddito, purché il componente positivo abbia già concorso alla determinazione del reddito nell’annualità in cui interviene l’attività di accertamento o in una precedente. Se non vi è alcun danno per l’Erario, la sanzione è ridotta a euro 250”.
Il problema è comprendere quale significato e portata assuma l’affermazione “Se non vi è alcun danno per l’Erario”.
Ciò in quanto il verificarsi della predetta condizione è fondamentale per beneficiare dell’applicazione della sanzione in misura fissa (pari a euro 250).
Un primo caso riguarda un errore sulla competenza che dà luogo, complessivamente, ad una minore entrata per l’erario. Tale circostanza potrebbe verificarsi, ad esempio per le persone fisiche che esercitano, in forma individuale, un’attività d’impresa.
L’ammontare della tassazione è determinabile in base all’aliquota marginale. Pertanto è possibile che la detrazione di un costo in un esercizio anziché in un altro, dia luogo ad un minor versamento in danno all’erario. Tale circostanza si verificherà laddove l’esercizio nel quale è stato considerato erroneamente in detrazione un costo si caratterizzi per l’applicazione di un’aliquota marginale più elevata. In tale ipotesi il minor versamento dell’Irpef non sarà compensato da un maggior versamento, di importo esattamente equivalente, nell’esercizio successivo.
L’equivalenza delle somme e quindi la mancanza di danno per l’erario si verificherà, più probabilmente, per le società di capitali soggette ad IRES.
In tale ipotesi l’aliquota è fissa e quindi la somma non versata in un esercizio sarà compensata per intero nell’esercizio successivo. Si pone però il problema degli interessi. Se l’impresa considera in detrazione un costo che correttamente avrebbe dovuto considerare nell’anno X + 1 si verifica un versamento tardivo e quindi un danno per l’erario. Sotto questo profilo se interpreta la disposizione in maniera eccessivamente rigorosa la mera tardività causa sempre un danno all’erario.
Tale circostanza potrebbe di fatto impedire in ogni caso l’irrogazione della sanzione fissa di 250 euro, ma l’interpretazione non può essere condivisa.
E’ possibile, però, che l’Agenzia delle entrate addebiti al contribuente gli interessi in modo da evitare che la mera tardività del versamento della somma dovuta pregiudichi l’applicazione della predetta sanzione fissa. In altre parole la corresponsione degli interessi avrebbe l’effetto di “sterilizzare” la tardività e realizzandosi una perfetta corrispondenza tra la minore imposta versata nell’anno X e la maggiore imposta versata nell’anno X + 1, la sanzione fissa troverà ragionevolmente applicazione.
In alternativa, l’Agenzia delle entrate dovrebbe verificare la mancanza del danno per l’erario avendo riguardo esclusivamente all’ammontare dell’imposta senza quindi prendere in considerazione l’ammontare degli interessi dovuti a seguito del versamento tardivo.
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17 novembre 2015
Nicola Forte
