in caso di accantonamento creato dal rischio di perdere una causa legale, l’obbligo di bilancio differisce dalla deducibilità fiscale dal reddito d’impresa: ecco le istruzioni per un comportamento contabilmente corretto
Premessa generale
L’ art. 2424-bis c.c. detta le regole a cui gli amministratori si devono ispirare per il loro eventuale stanziamento ovvero la competenza economica (devono riferirsi a fatti inerenti all’esercizio) e la prudenza (devono stanziare tali accantonamenti al fine di rappresentare in modo chiaro,veritiero e corretto la situazione aziendale).
Lo stesso Codice Civile prevede che i fondi oneri e rischi sono riferibili a passività di natura certa riferite a componenti negativi di competenza del periodo oggetto della chiusura del bilancio (questi stanziamenti devono essere fatti secondo stime realistiche tenendo in considerazioni tutte le informazioni utili alla loro valutazione).
Vi è da dire infine che anche i principi contabili hanno introdotto un apposito documento per i fondi rischi e oneri denominato OIC 31, separando questa tematica dal precedente OIC 19 fornendo le seguenti precisazioni:
a) i fondi per rischi e oneri costituiscono delle passività di natura determinata, certe o probabili, che però sono indeterminate nella data di sopravvenienze o nell’ammontare;
b) i fondi per rischi rappresentano passività di natura determinata ed esistenza probabile, i cui valori sono però stimati; in sostanza sono passività potenziali connesse a situazioni già note alla data di chiusura di bilancio, ma caratterizzate da uno stato di incertezza il cui esito dipende dal verificarsi o meno di uno o più eventi in futuro;
c) i fondi oneri rappresentano passività di natura determinata ed esistenza certa, stimate nell’importo o nella data di sopravvenienza e sono connessi a obbligazioni già assunte alla data di bilancio ma che avranno manifestazione negli esercizi successivi;
d) casi in cui non si possono iscrivere fondi per oneri: non si può invece iscrivere un fondo per rettificare i valori dell’attivo, coprire rischi generici, effettuare accantonamenti per oneri o perdite dovuti ad eventi avvenuti dopo la data di chiusura dell’esercizio, rilevare passività potenziali ritenute probabili ma il cui ammontare può essere determinato solo in modo aleatorio ed arbitrario, rilevare passività potenziali ritenute possibili o remote.
GLI ACCANTONAMENTI PER ONERI E RISCHI PREVISTI DAL TUIR E LA DEDUCIBILITA’ FISCALE
La norma è regolata dall’art. 107 del TUIR che prevede un meccanismo di accantonamento piuttosto rigido:
– lavori ciclici di manutenzione e revisione navi e aeromobili: deduzione prevista nel limite del 5% del costo di ogni nave o aereo risultante a inizio esercizio dal registro dei beni ammortizzabili con ragguaglio ai mesi del periodo d’imposta ;
– oneri ripristino ,sostituzione e altri oneri di manutenzione ordinaria dei beni gratuitamente devolvibili: sono deducibili allo scadere della concessione nel limite del 5% del costo e fino a quando il fondo non ha raggiunto l’entità complessiva degli oneri stanziati negli ultimi due esercizi relativi al bene in oggetto;
– operazioni e concorsi a premio: gli accantonamenti per operazione a premio sono deducibili in misura non superiore al 30% degli impegni assunti nell’esercizio di riferimento mentre per i concorsi a premio la deducibilità è stabilita nel limite del 70% degli impegni assunti a tale scopo nell’esercizio di riferimento; esiste inoltre anche un limite temporale al mantenimento in vita del Fondo in oggetto ovvero gli accantonamenti devono essere effettivamente utilizzati in un periodo massimo di tre anni dallo stanziamento (altrimenti l’importo stanziato costituisce reddito dell’esercizio).
N.B. ALTRE CASISTICHE NON PREVISTE NON SONO FISCALMENTE DEDUCIBILI DAL REDDITO
IL CASO DELL’ ACCANTONAMENTO ONERI E RISCHI PER CAUSA LEGALE
L’art. 107 del TUIR prevede che eventuali accantonamenti diversi da quelli regolati dalla norma non sono deducibili e, nel caso di specie ,occorre procedere ad una variazione in aumento nel modello unico.
Un esempio pratico e abbastanza ricorrente nella prassi delle aziende è l’accantonamento per eventuali rischi legali e pertanto, in occasione della redazione del bilancio d’esercizio, gli Amministratori devono valutare l’opportunità di effettuare uno stanziamento a titolo di fondo rischi in virtù dei principi di redazione del bilancio e dei relativi principi contabili.
Tale stanziamento non è previsto dall’art.107 del TUIR e pertanto fiscalmente non è deducibile dando origine a particolari problematiche contabili.
ESEMPIO PRATICO
SI IPOTIZZI CHE NEI CONFRONTI DELL’AZIENDA SIA INTENTATA UNA CAUSA NEL CORSO DEL 2014 A TITOLO DI RISARCIMENTO DANNI PARI A 50.000 EURO.
Gli Amministratori, in ottemperanza ai principi di competenza e prudenza, valutano il rischio in euro 20.000.
scrittura contabile
DARE – AVERE
C.E. Accantonamento causa – S.P. Fondo rischi Causa Legale 20.000
Il risultato di bilancio diminuisce pertanto di un valore pari a 20.000 euro ma, vista la normativa di cui all’art. 107 del TUIR, dal punto di vista fiscale si dovrà attuare una variazione in aumento di pari importo e riprendere a tassazione l’accantonamento.
A livello contabile si impone anche la rilevazione delle relative imposte anticipate in quanto trattasi di differenza temporanea e non permanente.
Scrittura contabile
S.P. CRE.X IMP.ANTICIPATE – IMPOSTE ANTICIPATE C.E. 6.280
(IRES 27,5 E IRAP 3.90 SU EURO 20.000)
Negli esercizi successivi gli Amministratori possono rivedere le proprie valutazioni (in base a nuovi pareri e informazioni) in eccesso o in difetto.
ADEGUAMENTO IN AUMENTO
Si ipotizzi che a fronte di uno stanziamento precedente pari ad euro 20.000 gli Amministratori decidano di valutare il fondo rischi cause legali a euro 30.000:
SCRITTURA CONTABILE
Acc. causa legale C.E. – F.do rischi causa legale S.P. euro 10.000
cre. Imp.anticipate S.P. – Imposte anticipate C.E. euro 3.140
ADEGUAMENTO IN DIMINUZIONE
Si ipotizzi che a fronte di uno stanziamento precedente pari ad euro 20.000 gli Amministratori decidano di valutare il fondo rischi cause legali a euro 10.000
SCRITTURA CONTABILE
F.do rischi causa legale S.P. – altri ricavi C.E. euro 10.000
imp.anticipate C.E. – Cred. X imp.anticipate S.P. euro 3.140
ESEMPIO 2
SI IPOTIZZI CHE NEI CONFRONTI DELL’AZIENDA SIA INTENTATA UNA CAUSA NEL CORSO DEL 2014 PARI A 50.000 EURO.
Gli Amministratori in ottemperanza ai principi di competenza e prudenza valutano il rischio in euro 10.000.
scrittura contabile
DARE – AVERE
C.E. ACCANT. X CAUSA LEGALE – FONDO RISCHI CAUSA LEGALE 10.000
S.P. CRE.X IMP.ANTICIPATE – IMPOSTE ANTICIPATE C.E. 3.140
(IRES 27,5 E IRAP 3.90 SU EURO 10.000)
Nell’esercizio 2015 a seguito di una transazione la causa di risarcimento danni cessa e gli Amministratori devono procedere all’annullamento del Fondo stanziato e al rigiro delle imposte anticipate stanziate.
SCRITTURE CONTABILI
F.DO RISCHIO CAUSA LEGALE s.p. – debito Vs. xxxxx s.p. euro 10.000
IMP.ANTICIPATE C.E. – CRED. IMP.ANTICIPATE S.P. euro 3. 140
26 maggio 2015
Celeste Vivenzi
