Accertamento presuntivo basato sulla percentuale di ricarico

di Ignazio Buscema

Pubblicato il 23 gennaio 2015

la determinazione del coefficiente di ricarico, ovvero la differenza fra il prezzo d'acquisto e quello di rivendita di una merce, è un mezzo di cui dispone il Fisco per accertare quanto effettivamente incassati. Il contribuente può contestare il metodo usato dall'Ufficio esponendo gli elementi di fatto indicativi della inattendibilità della media applicata...

Accertamento presuntivo basato sulla percentuale di ricarico

La determinazione del coefficiente di ricarico, ovvero la differenza fra il prezzo d'acquisto e quello di rivendita di una merce, è un mezzo di cui dispone il Fisco per accertare i prezzi effettivamente incassati da un contribuente. Spetta al contribuente che intende contestare il metodo usato dall'Ufficio esporre gli elementi di fatto indicativi della inattendibilità della media applicata.



Il tipo di media da impiegare nella ricostruzione del ricarico.

Nella media aritmetica semplice si ha comparazione tra prezzi di acquisito e di vendita di alcuni generi merceologici mentre nella media aritmetica ponderata si ha comparazione tra prezzi di acquisto e vendita relativi a gruppi merceologici omogenei concernenti i beni commercializzati dalla impresa. Orbene, deve ritenersi consolidato l'orientamento giurisprudenziale1, secondo il quale la rettifica del reddito basata sulle percentuali di ricarico è legittima soltanto se le percentuali stesse, oltre che fondate su dati certi, siano state ottenute mediante media ponderata2 e non semplicemente aritmetica3. Sussiste l'illegittimità della pretesa erariale nel caso in cui le percentuali di ricarico applicate dall'Ufficio, siano ottenute mediante semplice media aritmetica, prendendo a base soltanto alcuni prodotti a campione (assunti apoditticamente dall'Ufficio come più rappresentativi). Al fine di presumere l’esistenza di ricavi superiori a quelli contabilizzati e assoggettati a imposta, non bastano semplici indizi, ma occorrono circostanze gravi, precise e concordanti, al punto che non può considerarsi legittima la presunzione di ricavi, maggiori di quelli denunciati, fondati sul raffronto fra prezzi di acquisto e di rivendita operato su alcuni articoli anziché su un inventario generale delle merci da porre a base dell’accertamento. Ai sensi dell'art. 39 del d.p.r. n. 600 del 1973, nell’accertamento di ricavi non contabilizzati fondato sulle percentuali di ricarico della merce venduta, è normalmente necessario impiegare il criterio di media ponderale, giacché il ricorso al criterio della media aritmetica semplice in luogo della media ponderale è consentito quando risulti l'omogeneità4 della merce, ma non quando fra i vari tipi di merce esista una notevole differenza di valore e i tipi più venduti presentino una percentuale di ricarico molto inferiore a quella risultante dal ricarico medio. La percentuale di ricarico non va rideterminata sulla base di un esame dei campioni di merce insufficiente a esprimere le vendite; non è corretto applicare indistintamente la media, così riscontrata, a tutte le merci oggetto dell'attività dell'intimata. L'amministrazione per invocare la media ponderale non può esaminare un campione semplice di merci, ma deve considerare l'inventario generale delle merci costituenti oggetto di attività (Corte di Cassazione sentenza del 17 ottobre 2014, n. 22006).



Medie di ricarico del settore e scostamento

L’Ufficio può procedere ad accertare i maggiori ricavi non dichiarati, ai sensi dell’art. 39, c. 1, lett. d, del DPR n. 600 del 1973 anche in presenza di una contabilità regolarmente tenuta sotto il profilo formale, se la difformità della percentuale di ricarico applicata dal contribuente sul costo del venduto rispetto a quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza sia tale da risultare irragionevole. Il metodo basato sulla percentuale di ricarico per il calcolo della maggiore redditività può assumere dunque la forza probatoria di presunzione qualificata se le difformità delle percentuali di ricarico applicate in concreto rispetto a quellemedie evidenziano uno scostamento tale da rendere inattendibile le risultanze della contabilità e della dichiarazione del contribuente. In caso di contabilità formalmente regolare, l'accertamento analitico-induttivo è legittimo se i valori dichiarati sono abnormi5 e irragionevoli rispetto agli standard6. La difformità tra la percentuale di ricarico applicata e la media di settore dev'essere abnorme e irragionevole. In presenza di una contabilità formalmente regolare , la legittimità dell'accertamento, in via analitico-induttiva, di maggiori redditi da parte dell'Ufficio postula l'abnormità e l'irragionevolezza della difformità tra la percentuale diricarico applicata dal contribuente e la media di settore, tale da incidere sull'attendibilità complessiva della dichiarazione, in quanto confliggente con i criteri della ragionevolezza, soprattutto sotto il profilo dell'antieconomicità del comportamento del contribuente; in presenza di tale situazione, è consentito all'Ufficio dubitare della veridicità delle operazioni dichiarate e desumere, sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, maggiori ricavi o minori costi, anche mediante il ricorso alle percentuali di ricarico, con la conseguenza che l'onere della prova, in siffatta ipotesi, si sposta a carico del contribuente (Cass. 24-09-2014 n.20096 sez. T).

In tema di accertamento induttivo nell'ipotesi in cui risulti una contabilità regolarmente tenuta, l'accertamento dei maggiori ricavi d'impresa può essere affidato alla considerazione della difformità della percentuale di ricarico applicata dal contribuente, soltanto quando raggiunga livelli di abnormità ed irragionevolezza tali da privare, appunto, la documentazione contabile di ogni attendibilità (Cass. 02-04-2014 n.7645)

L'accertamento dei maggiori ricavi d'impresa può essere affidato alla considerazione della difformità della percentuale di ricarico applicata dal contribuente rispetto a quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza soltanto se essa raggiunga livelli di abnormità ed irragionevolezza tali da privare, appunto, la documentazione contabile di ogni attendibilità (Cass. 06-05-2014 n.9716 sez. T).

L'atto impositivo è valido solo se le percentuali di ricarico, rispetto a quelle riscontrate nel settore di appartenenza, hanno uno scostamento «abnorme», tale cioè, da privare di ogni attendibilità la contabilità. In caso di contabilità regolarmente tenuta, "l'accertamento dei maggiori ricavi d'impresa può essere affidato alla considerazione della difformità della percentuale di ricarico applicata dal contribuente, rispetto a quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza, quando essa raggiunga livelli di abnormità, tali da privare, appunto, la documentazione contabile di ogni attendibilità”. Diversamente questa incongruenza rimane sul piano del mero indizio, “ove si consideri che gli indici elaborati per un determinato settore merceologico, pur basa