C.F.C. situate in paradisi fiscali: il problema del differenziale di aliquota

la recente giurisprudenza di merito ha evidenziato che, per verificare se la società controllata estera con sede in un paradiso fiscale può essere considerata elusiva, il livello di imposizione fiscale applicato in tale stato può essere indice di valutazione sulle finalità elusive del contribuente che controlla una società black list

Introduzione

La CTP di Roma, con la sentenza n. 398/13/13, ha affermato che il livello di imposizione ed il regime fiscale applicato dallo Stato o territorio a fiscalità privilegiata, sui redditi della partecipata black list, rileva ad i fini della dimostrazione della cosiddetta seconda esimente, di cui all’art. 167, c. 5, lett. b, del TUIR.

L’Agenzia delle entrate con la pubblicazione della Risoluzione n. 262/E del 2007, si è espressa contrariamente in merito alla rilevanza di tale elemento ad fini della dimostrazione di tale dell’esimente.

La seconda esimente prevista all’art. 167, c. 5, lett. b, del TUIR, definita più in dettaglio dal D.M. 21 novembre 2001 n. 429, decreto ministeriale attuativo emesso ad i sensi dell’art. 167, c. 8, del TUIR, assume rilevanza non soltanto ad i fini della disapplicazione della normative CFC di cui all’art. 167 del TUIR,ma anche per la disapplicazione dei regimi previsti:

  • all’art. 168 del TUIR, ad i fini di evitare che il reddito conseguito dalla partecipata Black List collegata sia imputato per trasparenza al soggetto detentore residente fiscale in Italia;

  • agli artt. 47, c. 4, e 89, c. 3, del TUIR, ad i fini di evitare che gli utili provenienti da Stati o territori considerati a fiscalità privilegiata concorrano integralmente alla formazione del reddito imponibile;

  • agli artt. 68, c. 4 e . 87, c. 1, lett. c, del TUIR, ad i fini di evitare che le plusvalenze realizzate in Stati o territori considerati a fiscalità privilegiata concorrano integralmente alla formazione del reddito imponibile.

 

Il caso esaminato dalla Commissione tributaria di prime cure riguarda una partecipazione di controllo detenuta in Hong Kong, territorio considerato a fiscalità privilegiata ad i sensi dell’art. 1 del D.M. 21 novembre 20011 (c.d. black list).

In sintesi, la Commissione di prime cure ritiene che il livello effettivo di imposizione fiscale a cui è assoggettata la partecipata nel territorio black list,sia rilevante ad i fini della dimostrazione della sussistenza della seconda esimente.

La motivazione della sentenza, alla base delle conclusioni effettuate dai giudici di primo grado, si fonda sull’analisi delle modifiche apportate alla normativa CFC dall’art. 167, c. 8-bis,del TUIR, ad opera dell’art. 13 del D.L. n. 78 del 2009.

A parere dei giudici di primo grado, l’introduzione del limite di imposizione fiscale pari al 50%, di cui all’art. 167, c. 8-bis,del TUIR, sebbene riferito a società controllate localizzate in Stati o territori diversi da quelli considerati a fiscalità privilegiata, assume una funzione di spartiacque al fine di determinare la mancanza di intenti elusivi anche per quei casi di controllate estere black list.

A seguito di tale considerazione la sentenza dispone che, in mancanza di ulteriori elementi che denotino l’elusività della struttura, sia dimostrata la sussistenza della seconda esimente, in quanto: “la presenza di un livello di imposizione prossimo a quello dei paesi “no black list” induce a ritenere che non è il risparmio fiscale la principale motivazione della localizzazione dell’attività produttiva estera”.

 

La seconda esimente, normativa ed esimenti

L’art. 167, c. 5, lett. b, del TUIR, prevede che la seconda esimente ricorre quando “dalla partecipazione non consegue l’effetto di localizzare i redditi in Stati o territori diversi da quelli di cui al decreto del Ministero dell’economia e delle finanze emanato ad i sensi dell’articolo 168 bis”.

L’art. 5, c. 3, del D.M. del 21 novembre 2001 n. 429, prevede che “ad i fini della risposta positiva rileva, in particolare, nei riguardi del soggetto controllante autore dell’interpello, (…) il fatto che i redditi conseguiti da tali soggetti (le società o enti partecipati non residenti, n.d.r.) sono prodotti in misura non inferiore al 75 per cento in altri Stati o territori diversi da quelli di cui all’art. 127 bis, comma 4 (…), ed ivi sottoposti integralmente a tassazione ordinaria. Ai fini della…

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